Новый порядок определения и применения обычных цен
В нашем журнале N 33-34 за 2013 год был опубликован краткий анализ положений Закона N 408, который внес революционные изменения в порядок определения базы налогообложения в операциях, в которых применяются обычные цены, а также в порядок контроля за такими операциями. В данной статье мы приведем подробный анализ Закона N 408 и последствий, которые неизбежно станут следствием его применения.
Начнем с того, что Закон N 408 коснется не только крупных предприятий, осуществляющих так называемые контролируемые операции, но и всех субъектов, осуществляющих операции,база налогообложения которых определяется по обычным ценам.
Что такое обычные цены и в каких случаях они применяются
Обычная цена - цена товаров (работ, услуг), определенная сторонами договора, если иное не установлено НК Украины. Если не доказано обратное, то считается, что такая обычная цена соответствует уровню рыночных цен (абзац 1 пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины). Анализ норм, в которых употребляется понятие обычные цены" дает возможность сделать вывод, что обычная цена - это, по сути, денежная оценка объема хозяйственной операции, используемой для целей налогообложения.
Правила определения этих цен и случаи, в которых они применяются, приведены в ст. 39 разд. I НК Украины.
Обычные цены применяются как для целей налогообложения контролируемых операций, так и в других случаях. До вступления в силу Закона N 408 в НК Украины было более 30 норм, предусматривающих применение обычных цен. Теперь же Закон N 408 внес в некоторые из этих норм изменения.
Новая редакция пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины устанавливает как общие, так и специальные правила определения обычных цен.
Согласно общему правилу цена товаров (работ, услуг), определенная сторонами договора, если иное не установлено НК Украины, и есть обычная цена1.
Специальный порядок определения обычных цен установлен абзацами 2-6 пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины и ст. 39 НК Украины для контролируемых операций, который называется трансфертным ценообразованием. Кроме того, отдельными нормами НК Украины предусмотрены и другие методы определения обычных цен.
Абзацами 2-6 пп. 14.1.71 п . 14. 1 с т . 14 разд. I НК Украины предусмотрено пять специальных случаев определения обычных цен для неконтролируемых операций (табл.1).
Таблица 1
| N п/п | Специальные случаи определения обычных цен | Пояснения |
| 1. | В случае если цены (наценки) на товары (работы, услуги) подлежат госрегулированию, обычной ценой считается цена, установленная по правилам такого регулирования (абзац 2 пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 разд. ІНК Украины) | В случае если государством ус- танавливается минимальная цена продажи или индикативная цена, обычная цена устанавливается по правилам ст. 39 разд. I НК Украины, при этом обычная цена не может быть меньше минимальной или индикативной цены |
| 2. | В случае если товар продается на аукционе (публичных торгах), обязанность проведения которых установлена законом, обычной ценой считается цена, сложившаяся по результатам такого аукциона (публичных торгов) | Данное правило не распространяется на случаи проведения тендеров, организованных по собственной инициативе покупателя (заказчика) |
| Если поставка товаров (работ, услуг) осуществляется на основе форвардного и фьючерского контрактов, то обычной ценой считается цена, соответствующая уровню рыночных цен на момент заключения контракта |
При этом НК Украины не установлено, как определять и чем подтверждать уровень рыночных цен | |
| 4. | Если продажа (отчуждение) товаров, в том числе имущества, переданного в залог заемщиком с целью обеспечения требований кредитора, осуществляется в принудительном порядке согласно законодательству, то обычной является цена, сформированная во время такой продажи | - |
| 5. | Если при проведении операции законодательством предусмотрена обязательная оценка имущества, в случае если невозможно применение такой цены по правилам ст. 39 разд. I НК Украины, то обычной ценой является оценочная стоимость продаваемого объекта | - |
При осуществлении контролируемых операций обычные цены определяются исключительно по правилам ст. 39 разд. I НК Украины, что непосредственно вытекает из понятия "трансфертное ценообразование", определенное пп. 14.1.25 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины как системе определения обычной цены товаров и/или результатов работ (услуг) в операциях, которые признаются контролируемыми. Следовательно, методы трансфертной: ценообразования, установленные новой редакцией ст. 39 разд. I НК Украины, могут применяться только для целей налогообложения контролируемых операций.
Как видим, требования по применению для целей налогообложения обычных цен существенно сократились. Однако не все так просто, не все так однозначно.
Рассмотрим случаи применения обычных цен в неконтролируемых операциях.
Применение обычных цен в неконтролируемых
операциях для целей налогообложения прибыли
Начнем с того, что в разд. III НК Украины теперь нет нормы, которая устанавливала бы особый порядок налогообложения операций со связанными лицами. Так, п. 153.2 ст. 153 разд. III НК Украины, который ранее устанавливал, что доходы и расходы по операциям со связанными лицами определяются не ниже (или не выше) обычных цен, теперь изложен в новой редакции: "налогообложение контролируемых операций осуществляется в порядке, предусмотренном статьей 39 Кодекса".
Поскольку не все операции со связанными лицами и лицами, не уплачивающими налог на прибыль, являются контролируемыми, то получается, что теперь для таких операций, если их объем с одним контрагентом меньше 50 млн грн в год, обычные цены не применяются.
При этом продолжают действовать нормы ст.ст. 135, 137, 140, 144, 146, 147, пунктов 153.7 и 153.10 ст. 153 и ст. 157 разд. III НК Украины, в которых упоминаются обычные цены. Напомним читателям, о чем идет речь в этих нормах (табл. 2).
Таблица 2
| N | В каких случаях для целей налогообложения прибыли применяются обычные цены |
Нормы разд. III НК Украины | Пояснения | |
| 1. | Стоимость бесплатно полученных товаров, работ, услуг включается в доход в периоде их получения на уровне не ниже обычных цен |
пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 |
Получается, что если в договоре на бесплатную передачу товара или в ином аналогичном договоре будет указана цена, то такая цена и будет обычной. Если же договор заключен в устной форме, то обычной будет цена, указанная в сопроводительном документе (накладной, акте приема-передачи) | |
| 2. | Доходы концессионера в виде стоимости, определенной на уровне обычной цены, основных средств, полученных налогоплательщиком от концессиедателя, признаются в сумме, равной сумме амортизации соответствующих активов (одновременно с ее начислением) |
п. 137.19 ст. 137 |
Согласно п. 144.1 ст. 144 разд. III НК Украины определенная на уровне обычных цен первоначальная стоимость этих объектов подлежит амортизации. Таким образом, указанная в договоре на концессию стоимость переданных основных средств и будет их обычной ценой | |
| 3. | Расходы на страхование рисков, связанных с ведением хозяйственной деятельности, включаются в расходы в пределах обычной цены страхового тарифа соответствующего вида страхования |
пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140 |
- - | |
| 4. | Если первоначальная стоимость группы объектов основных средств определена общей суммой, то для целей амортизации этих объектов в налоговом учете эта общая сумма распределяется по объектам "пропорционально обычной цене отдельного объекта" |
п. 146.7 ст. 146 |
Такие случаи встречаются редко, но если и встречаются, то в данном случае для определения обычной цены необходимо использовать оценочную стоимость объекта, определенную согласно Закону об оценке имущества | |
| 5. | При осуществлении взноса основных средств в уставной капитал предприятия их первоначальная стоимость, согласно разд. III НК Украины, определяется на уровне стоимости, согласованной учредителями, но не выше обычной цены, которая должна определяться на уровне оценочной стоимости |
п. 146.8 ст. 146 |
- | |
| 6. |
Первоначальная стоимость объектов основных средств, полученных в обмен на подобные объекты, равна амортизируемой стоимости переданных объектов основных средств за вычетом сумм накопленной амортизации, но не выше обычной цены объекта основных средств, полученного в обмен |
п. 146.9 ст. 146 |
- | |
| 7 | Первоначальная стоимость объекта основных средств, полученного в обмен (или частичный обмен на неподобный объект), равна амортизируемой стоимости переданного объекта основных средств за вычетом сумм накопленной амортизации, увеличенной/уменьшенной на сумму денежных средств или их эквивалента, которые были переданы/получены во время обмена, но не выше обычной цены объекта основных средств, полученного в обмен |
п. 146.10 ст. 146 |
- | |
| 8. | Доход от продажи или иного отчуждения объекта основных средств и нематериальных активов для целей применения ст. 146 разд. III НК Украины определяется в соответствии с договором о продаже или ином отчуждении объекта основных средств и нематериальных активов, но не ниже обычной цены такого объекта (актива) |
п. 146.14 ст. 146 |
- | |
| 9. | В случае если объект недвижимого имущества (недвижимость) приобретается налогоплательщиком вместе с землей, которая находится под таким объектом или является предпосылкой для обеспечения функционального использования такого объекта недвижимости в соответствии с нормами, определенными законодательством, подлежит амортизации стоимость такого объекта недвижимого имущества. Стоимость указанного объекта недвижимости определяется в сумме, не превышающей обычную цену, без учета стоимости земли |
п. 147.3 ст. 147 |
Стоимость земельного участка не подлежит амортизации | |
| 10. | При продаже или ином способе отчуждения земли доход признается согласно договору, но не ниже обычной цены такой земли, которая также определяется на уровне оценочной стоимости земельного участка |
п. 147.5 ст. 147 |
- | |
| 11. | В случае если стоимость объекта финансового лизинга впервые или повторно вводится в эксплуатацию, определяется договором в сумме, меньшей стоимости расходов на его приобретение или сооружение, контролирующий орган вправе провести внеплановую проверку для определения уровня обычной цены |
абзац 6 п. 153.7 ст. 153 |
- | |
| 12. | Доходы и расходы от проведения товарообменных (бартерных) операций определяются в соответствии с договорной цены такой сделки, но не ниже (выше) от обычных цен | п. 153.10 ст. 153 |
Применить эту норму на практике уже не получится, если, конечно, такая операция не попадает в состав контролируемых, так как применять правила ст. 39 разд. I НК Украины для неконтролируемых операций нельзя, а значит, в данном случае обычной ценой будет цена договора | |
Применение обычных цен в неконтролируемых
операциях для целей НДФЛ
Раздел IV НК Украины также содержит ряд норм, предусматривающих использование обычных цен для целей определения налога на доходы физических лиц (НДФЛ).
Согласно п. 164.5 ст. 164 разд. IV НК Украины при начислении (предоставлении) доходов физическим лицам в неденежной форме "базой налогообложения является стоимость такого дохода, рассчитанная по обычным ценам, правила применения которых установлены настоящим Кодексом, умноженная на коэффициент...". Однако эти правила (пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины) касаются теперь только узкого круга товаров, работ, услуг, а по общим правилам обычной ценой является цена, указанная в договоре.
Однако большинство доходов, предоставленных физическим лицам в натуральной форме, осуществляется не по договору, а по решению работодателя как благотворительная помощь или дополнительное благо.
Можно, конечно, считать, что правовой основой этих действий является договор дарения, но на практике такие договоры не оформляются, и цены на подарки и имущество, предоставляемое как дополнительное благо, не устанавливаются. Очевидно, в будущем законодателю придется определить для этих целей специальный порядок установления обычных цен.
По обычным ценам определяется также сумма доходов при осуществлении выплаты страхового возмещения (абзац "б" пп. 165.1.27 п. 165.1 ст. 165 разд. III НК Украины) и при обмене ценных бумаг (п. 165.1.50 п. 165.1 ст. 165 разд. IV НК Украины).
Применение обычных цен в неконтролируемых
операциях для целей НДС
Закон N 408 изложил в новой редакции п. 188.1 ст. 188 разд. V НК Украины, устанавливающий основные правила определения базы налогообложения, и п. 198.3 ст. 198 разд. V НК Украины, определяющий базу для определения налогового кредита.
Согласно новой редакции п. 188.1 ст. 188 разд. V НК Украины база налогообложения определяется не ниже обычных цен, определенных согласно ст. 39 разд. I НК Украины, только в случае осуществления контролируемых операций. Получается, что в других случаях обычные цены не применяются.
Так, с 1 сентября 2013 года не применяются обычные цены для определения базы налогообложения при поставке товаров, в том числе производственных и непроизводственных основных средств, а также услуг без оплаты, с частичной оплатой, по договору мены (бартера), в счет оплаты труда физических лиц, находящихся в трудовых отношениях с налогоплательщиком, и при поставке товаров/услуг связанным лицам и лицам, которые не являются плательщиками НДС.
При этом, согласно абзацу 4 п. 188.1 ст. 188 разд. V НК Украины, в случаях, предусмотренных ст. 189 разд. V НК Украины, база налогообложения определяется с учетом положений ст. 189 разд. V НК Украины. Получается, что на ст. 189 разд. V НК Украины положения п. 188.1 ст. 188 разд. V НК Украины не распространяются.
В ст. 189 разд. V НК Украины предусмотрено применение обычных цен при продаже плательщиком НДС бывшего в употреблении транспортного средства (пп. 189.3 ст. 189 разд. V НК Украины) и при ликвидации основных производственных и непроизводственных основных средств по решению налогоплательщика (п. 189.9 ст. 189 разд. V НК Украины).
При этом, как определено абзацем 2 п. 189.9 ст. 189 разд. V НК Украины, эта норма не применяется, если налогоплательщик подает контролирующему органу соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразование основных производственных или непроизводственных средств другим способом, вследствие чего они не могут использоваться по первоначальному назначению.
Обычные цены, согласно п. 189.1 ст. 189 разд. V НК Украины, должны также применяться при определении базы налогообложения по операциям, предусмотренным п. 198.5 ст. 198 разд. V НК Украины, если они осуществляются с необоротными активами в случаях, если на предприятии не ведется учет балансовой (остаточной) стоимости конкретных объектов. Это возможно, если в бухгалтерском учете отражается одной суммой стоимость сразу нескольких объектов. В этом случае должна быть определена оценочная стоимость объекта, с которым совершается операция. Если же учет на предприятии организован правильно, то база налогообложения, согласно п. 189.1 ст. 189 разд. V НК Украины, определяется исходя из балансовой (остаточной) стоимости объекта.
И наконец, в разд. V НК Украины термин обычные цены" употребляется в ст. 210 разд. V НК Украины, определяющей режим налогообложения операций по поставке произведений искусства, предметов коллекционирования и антиквариата. При осуществлении этих операций базой налогообложения является маржинальная прибыль, которая, согласно п. 210.2 ст. 210 разд. V НК Украины, определяется как разность между ценой продажи товаров и ценой их приобретения, рассчитанной по обычным ценам. В этом случае обычные цены также соответствуют оценочной стоимости. Закон N 408 внес изменения и в п. 198.3 ст. 198 разд. V НК Украины, устанавливающий общие правила определения базы для расчета суммы налогового кредита. Согласно этой норме с 01.09.2013 г. налоговый кредит за отчетный период определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости приобретенных товаров/услуг, за исключением контролируемых операций, при осуществлении которых налоговый кредит определяется исходя из договорной стоимости, но не выше обычных цен. Следовательно, ни способ расчета за товары/услуги (бартер или деньги), ни связь поставщика с покупателем (связанное или не связанное лицо), ни какие-либо другие обстоятельства не требуют применения обычных цен для целей определения суммы налоговых кредитов.
Все проанализированные выше нормы не могут не порадовать большинство плательщиков налога на прибыль и плательщиков НДС, так как избавляют их от дискуссий с контролирующими органами относительно величины обычных цен.
Что такое контролируемые операции
Операции могут быть признаны контролируемыми только при условии, что общая сумма операций плательщика налога с каждым контрагентом равняется или превышает 50 млн грн (без НДС) за соответствующий год (пп. 39.2.1.4 п. 39.2 ст. 39 разд. I НК Украины).
Как видим, при осуществлении конкретной поставки неизвестно, будет ли эта поставка контролируемой до того момента, пока общие обороты с данным контрагентом не достигнут 50 млн грн (без НДС) с начала календарного года.
Поскольку Закон N 408 вступил в силу 1 сентября 2013 года, то, очевидно, для некоторых предприятий его нормы реально начнут применяться только с 2014 года, так как за 4 месяца (с сентября по декабрь) объем операций даже с постоянными покупателями и поставщиками может не достичь 50 млн грн.
К контролируемым oneрациям, согласно пп. 39.2.1.1 и пп. 39 2.1.2 п. 39.2 ст. 39 разд. I НК Украины, при достижении объема операций по приобретению (продаже) товаров (работ, услуг) 50 млн грн относятся:
1) операции со связанными лицами:
а) нерезидентами;
б) резидентами, которые:
- задекларировали отрицательное значение объекта налогообложения по налогу на прибыль за предшествующий налоговый (отчетный) год; эта норма по замыслу законодателя должна мотивировать связанных лиц декларировать за 2013 год, как год, предшествующий году, по которому объем операций будет определяться с 1 января, налогооблагаемую прибыль;
- применяют специальные режимы налогообложения; к таким режимам, согласно гл. 1 разд. XIV НК Украины, относятся упрощенная система налогообложения (но предельный объем операций с предприятиями по этой системе намного меньше 50 млн грн) и фиксированный сельскохозяйственный налог;
- уплачивают налог на прибыль и/или НДС по ставке, меньше базовой; для налога на прибыль это субъекты индустрии программной продукции - страховщики (предприятия, применяющие ставку 0 %, не могут иметь доход более 3 млн грн); что же касается НДС, то в этом случае нулевая ставка применяется не для предприятия, а для отдельной операции;
- не были плетельщиками налога на прибыль и/или плательщиками НДС на начало отчетного года;
2) операции с нерезидентами, независимо от того, являются ли такие нерезиденты связанными лицами; в случае если такие нерезиденты зарегистрированы в государстве(на территории), в которой ставка налога на прибыль (корпоративный налог) на 5 и более процентов ниже, чем в Украине, или которые уплачивают налог на прибыль (корпоративный налог) по ставке на 5 и более процентов ниже, чем в Украине.
Перечень таких государств (территорий) утверждается Кабинетом Министров Украины. Этот перечень государств (территорий) центральный орган исполнительной власти, обеспечивающий формирование и реализацию государственной налоговой и таможенной политики (Миндоходов Украины), ежегодно публикует в официальных печатных изданиях и на официальном веб-сайте с указанием ставок налога на прибыль (корпоративного налога).
Информация об изменении ставок публикуется в течение трех месяцев с момента такого изменения. В случае если в государстве (на территории) регистрации такого нерезидента установлено больше одной ставки налога на прибыль (корпоративного налога), налогоплательщиком представляется справка (или ее нотариально заверенная копия), подтверж-дающая выбранную нерезидентом ставку налога на прибыль (корпоративного налога), установленную в государстве его регистрации, в Миндоходов Украины в сроки, определенные пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 разд. I НК Украины для представления отчета о контролируемой операции (подпункты 39.2.1.2 - 39.2.1.3 п. 39.2 ст. 39 разд. I НК Украины).
Как видим, контролируемыми будут, главным образом, операции с нерезидентами, а операции со связанными лицами в Украине будут контролироваться в редких случаях, в которых возможна минимизация налогов за счет таких операций.
Число операций, в которых база налогообложения определяется по обычным ценам, сократилось.
Налогоплательщик, осуществляющий контролируемые операции, может самостоятельно определять обычные цены и отражать в налоговых декларациях доходы/расходы, налогооблагаемые обороты по этим ценам, что достаточно трудоемко, или ожидать, что эту работу за него выполнит контролирующий орган - Миндоходов Украины, не безосновательно полагая, что всех налогоплательщиков по всем контролируемым операциям проверить невозможно.
Связанные лица: что изменилось
Для того чтобы определить, подпадает или нет операция с контрагентом, обороты по которой превысили 50 млн грн за год, под контроль, необходимо определить, являются ли ее стороны связанными лицами.
Закон N 408 внес изменения в порядок признания лиц связанными.
Понятие "связанные лица" теперь используется исключительно для целей трансфертного ценообразования,то есть для определения цен в контролируемых операциях.
Связанными могут быть как юридические, так и физические лица. Однако, поскольку операции между юридическим и физическим лицом и между физическими лицами редко составляют 50 млн грн в год, мы рассмотрим только случаи признания связанными физических лиц.
Согласно пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины связанными лицами для целей трансфертного ценообразования признаются физические лица: супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (совершеннолетние, несовершеннолетние, в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун, попечитель, ребенок, над которым установлена опека или попечительство.
Для физического лица общая доля корпоративных прав налогоплательщика (голосов в руководящем органе), которой оно владеет, определяется как доля корпоративных прав, непосредственно принадлежащих такому физическому лицу, и доля корпоративных прав, принадлежащих юридическим лицам, которые контролируются таким физическим лицом. Если физическое лицо признается связанным с другими лицами в соответствии с настоящим подпунктом, то такие лица признаются связанными между собой.
Налоговый контроль контролируемых операций
Поскольку для определения доходов, расходов, базы налогообложения НДС и базы для определения налогового кредита в контролируемых операциях применяются обычные цены, за такими операциями осуществляется налоговый контроль, цель которого проверить, соответствуют ли договорные цены или цены, примененные налогоплательщиком для целей налогового учета, обычным ценам. А для этого контролирующий орган должен самостоятельно определять обычные цены.
Налоговый контроль осуществляется (п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины):
а) мониторингом цен в контролируемых операциях;
б) проведением проверок.
Мониторинг цен
Мониторинг осуществляется на основе отчетов, которые налогоплательщик, осуществляющий контролируемые операции, обязан подавать Миндоходов Украины до 1 мая года, следующего за отчетным, средствами электронной связи. Форма отчета должна быть утверждена Миндоходов Украины в течение трех месяцев после вступления в силу Закона N 408, то есть не позднее декабря 2013 года.
Неподача отчета о контролируемых операциях влечет за собой штраф - 5 % от общей суммы контролируемой операции (п. 120.3 ст. 120 гл. 11 разд. II НК Украины).
Если в процессе проведения документальных проверок территориальный орган Миндоходов Украины выявляет факт проведения проверяемым налогоплательщиком контролируемой операции, которая не была отражена в отчете, то такой орган отправляет Миндоходов Украины уведомление о выявлении неотраженной в отчете контролируемой операции. Уведомление отсылается способами электронной связи не позднее дня, следующего со дня выявления такой операции (пп. 39.4.3 п. 39.4 ст. 39 разд. I НК Украины). При этом налогоплательщик информируется о таком уведомлении, а территориальный орган Миндоходов Украины, который проводит проверку, не предпринимает никаких действий относительно контролируемой операции. Миндоходов Украины имеет право обратиться к налогоплательщику, который осуществляет контролируемые операции с запросом о предоставлении документации о таких операциях. Запрос направляется не ранее 1 мая года, следующего за календарным годом, в котором была проведена операция (операции), относительно которых направляется запрос (пп. 39.4.6 п. 39.4 ст. 39 разд. I НК Украины). Однако такой запрос может быть направлен только при наличии оснований, определенных ст. 78 гл. 8 разд. II НК Украины. Таких оснований два:
1) установление факта отклонения цен контролируемой операции от обычной цены на основании мониторинга цен, который проводится в порядке, определенном Миндоходов Украины (пп. 78.1.14 п. 78.1 ст. 78 гл. 8 разд. II НК Украины), но без представления налогоплательщиком первичной документации. Как это будет делаться и как будет обосновываться наличие факта отклонения, пока не ясно, тем более, что согласно пп. 39.5.1 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины мониторинг осуществляется исключительно на основании анализа документации, поданной налогоплател ьщи ком;
2) неподача налогоплательщиком отчета о контролируемых операциях (пп. 78.1.15 п. 78.1 ст. 78 гл. 8 разд. II НК Украины). Выявить такую неподачу отчета реально может только территориальный орган Миндоходов Украины в процессе проведения документальной проверки, на основании уведомления этого органа Миндоходов Украины может направлять запрос.
Налогоплательщики, получившие запрос, обязаны в течение месяца (крупные плательщики2- в течение двух месяцев) обязаны подать первичную документацию об указных в запросе операциях и другую документацию, которой они могут обосновать соответствие договорных цен контролируемой операции уровню обычных цен (п. 39.4.7 и пп. 39.4.8 п. 39.4ст. 39 разд. I НК Украины).
Таким образом, налогоплательщик, осуществляющий контролируемые операции, может подготовиться к отстаиванию соответствия договорных цен рыночным и обычным.
Крупные налогоплательщики (кроме Национального банка Украины) в течение двух месяцев со дня, следующего за днем поступления запроса, обязаны подать относительно отдельных контролируемых операций, указанных в запросе, документацию (совокупность документов или единый документ, составленный в произвольной форме), которая должна содержать следующую информацию:
а) данные о связанных лицах, позволяющие их идентифицировать (включая наименования государств (территорий), налоговыми резидентами которых являются связанные лица);
б) данные о группе (совокупность субъектов хозяйствования, которые являются связанными лицами в соответствии с положениями пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины), в том числе структуру группы, описание деятельности, политику трансфертного ценообразования группы;
в) описание операции, условия ее проведения (цена, сроки и иные определенные законодательством Украины обязательные условия договоров (контрактов);
г) описание товаров (работ, услуг), включая физические характеристики,качество и репутацию на рынке, страну происхождения и производителя, наличие товарного знака и другую информацию, связанную с качественными характеристиками товара (работы, услуги);
ґ) условия и сроки осуществления расчетов по сделке;
д) факторы, повлиявшие на формирование и установление цены;
е) сведения о функции связанных лиц, являющихся сторонами контролируемой сделки, об использовании ими активов, связанных с данной контролируемой операцией, и экономические (коммерческие) риски, которые такие лица учитывали во время совершения контролируемой сделки (функциональный анализ и анализ рисков);
є) экономический анализ (включая методы, которые использовались для определения цены контролируемой сделки и обоснования причин выбора соответствующего метода; сумму полученных доходов (прибыли) и/или сумму понесенных расходов (убытка) в результате проведения контролируемой операции, уровень рентабельности; расчет рыночного диапазона цен (рентабельности) относительно контролируемой операции с описанием подхода к выбору сопоставимых операций, источники информации, используемые для определения цены контролируемой сделки);
ж) результаты сравнительного анализа коммерческих и финансовых условий сделок в соответствии с пп. 39.2.2 п. 39.2 ст. 39 разд. I НК Украины;
з) сведения о проведенной налогоплательщиком пропорциональной корректировке налоговой базы и сумм налога в соответствии с пп. 39.5.5 п. 39.5 ст. 39 разд. І НК Украины (в случае ее осуществления).
Документация принимается в соответствии с п. 49.8 ст. 49 гл. 2 разд. II НК Украины, то есть в том же порядке, в каком осуществляется прием налоговой декларации.
В случае если налогоплательщик подал информацию не в полном объеме, Миндоходов Украины направляет ему запрос с требованием в течение 30 дней подать недостающую информацию и обосновать определение обычных цен.
Неподача налогоплательщиком такой информации является основанием для проведения проверки (пп. 39.4.11 п. 39.4 ст. 39 разд. I НК Украины).
Проверка контролируемых операций
Основаниями для такой проверки, согласно пп. 39.5.2.1 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины, являются:
а) отправка уведомления о выявлении контролируемой операции, не указанной в отчете (в этом случае может вместо проверки направляться запрос);
б) выявление по результатам мониторинга отклонения цен контролируемых от уровня обычных;
в) неподача отчета о контролируемых операциях;
г) неподача налогоплательщиком или подача с нарушением требований п. 39.4 ст. 39 разд. I НК Украины документации о контролируемых операциях.
Проверка контролируемой операции производится должностными лицами территориального органа Миндоходов Украины и возглавляется должностным лицом Миндоходов Украины на основании решения руководителя (заместителя руководителя) Миндоходов Украины.
О принятии соответствующего решения налогоплательщик уведомляется в течение 10 дней со дня принятия решения, но не позднее 10 дней до начала проверки с одновременным направлением запроса о представлении документов, подтверждающих осуществление финансово-хозяйственных операций. Эти документы представляются в течение 10 дней с даты начала проверки (пп. 39.5.2.3 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
В процессе проведения проверки должны быть определены обычные цены для каждой из выбранных для проверки операций и проведено их сопоставление с ценами договора или ценами налоговой отчетности, если налогоплательщик самостоятельно определял обычные цены. В последнем случае должен использоваться метод (комбинация методов), которые использовал налогоплательщик (пп. 39.5.2.12 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины). Другие методы могут быть использованы, если будет доказано, что примененный налогоплательщиком метод не дает возможность правильно определить обычную цену (п. 39.5.2.12 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
Правда, в пп. 39.5.2.12 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины не указано, кому и каким способом Миндоходов Украины должно доказывать, что методы, примененные налогоплательщиком, не дают достоверного результата, так как эта норма не более чем декларация и на практике будут применяться те методы обоснования цен, которые понравятся проверяющим.
Продолжительность проверки контролируемых операций не может превышать 6 месяцев (пп. 39.5.2.9 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины), а в случае необходимости получения информации от иностранных государственных органов, проведения экспертизы и/или перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке, срок проведения проверки по решению руководителя (заместителя руководителя) Миндоходов Украины может быть продлен на срок, не превышающий 6 месяцев.
Копия решения о продлении срока проведения проверки направляется налогоплательщику в течение 10 календарных дней со дня его принятия, но не позднее окончания срока проведения этой проверки (пп. 39.5.2.10 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
При проверке могут проверяться операции, по которым срок включения их в налоговую декларацию не превысил 1095 дней.
Проведение проверки контролируемых операций не препятствует проведению проверок, определенных ст. 75 гл. 8 разд. II НК Украины (пп. 39.5.2.6 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
Во время проведения проверки контролируемых операций не допускается осуществление проверки соблюдения иных требований законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы (пп. 39.5.2.7 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
Таким образом, при проведении проверки контролируемых операций могут параллельно проводиться другие виды документальных проверок. А вот при проведении непосредственной проверки контролируемых операций не допускается проведение проверок, не имеющих отношения к ней(например, проверка налога на землю или акцизного налога).
При проведении проверки должностные лица контролирующего органа имеют право направить запрос налогоплательщикам, являющимся сторонами проверяемой контролируемой операции о предоставлении документов или проведении встречной сверки (пп. 39.5.2.14 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
Результаты проверки оформляются актом (при наличии нарушений) или справкой (при отсутствии отклонений, использованных для налогообложения цен от обычных). Возражения к акту могут быть поданы в течение 30 дней со дня его получения (пп. 39.5.2.21 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
Возражения рассматриваются в течение 10 дней со дня их получения, а налогоплательщику отсылается ответ (абзац 2 пп. 39.5.2.21 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины). После этого в установленные НК Украины сроки принимается налоговое решение-уведомление, которое может быть обжаловано в общем порядке.
Порядок определения обычных цен для
контролируемых операций
Обычные цены при осуществлении контролируемых операций применяются для определения налога на прибыль и НДС (пп. 39.1.2 п. 39.1 ст. 39 разд. I НК Украины). При этом, если Миндоходов Украины не доказано обратное, обычной считается цена, указанная в договоре (пп. 39.1.3 п. 39.1 ст. 39 разд. I НК Украины), то есть местные органы Миндоходов Украины не занимаются определением обычных цен и доказыванием того, что цены договора отличаются от обычных.
Обычные цены могут определяться:
а) в договоре о взаимном согласовании цен, который налогоплательщик заключил с Миндоходов Украины;
б) по результатам проверки контролируемых операций;
в) самостоятельно налогоплательщиком, но определенные таким образом цены могут быть повергнуты проверке.
Статья 39 разд. I НК Украины, несмотря на ее большой объем, не содержит конкретной процедуры определения значения обычной цены для конкретной операции. Более того, возникают некоторые противоречия между пп. 39.2.2 "Сопоставление коммерческих и финансовых условий операции" п. 39.2 ст. 39 разд. I НК Украины и п. 39.3 "Методы определения цены в контролируемых операциях" ст. 39 разд. I НК Украины, а также пп. 39.5.2.2 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины, определяющих состав лиц, осуществляющих проверку контролируемых операций.
Начнем стого, что пп. 39.2.2.1 п. 39.2 ст. 39 разд. I НК Украины устанавливает, что для определения объема полученных доходов и/или понесенных расходов при осуществлении контролируемой операции налогоплательщики и Миндоходов Украины проводят сопоставление контролируемой операции с другими операциями, стороны которых не являются связанными лицами. Из,этой нормы следует два вывода. Первый вывод. Для определения доходов и/или расходов от осуществления контролируемой операции Миндоходов Украины (а не его территориальные органы) также может определить эти расходы самостоятельно, но исходя из сопоставимых операций.
Очень важно отметить, что пп. 39.2.2.1 п. 39.2 ст. 39 разд. I НК Украины входит в противоречие с пп. 39.5.2.2 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины, согласно которому проверку контролируемой операции проводит не Миндоходов Украины, а его территориальный орган, а должностное лицо Миндоходов Украины только возглавляет группу проверяющих. Получается, что такая группа не обладает компетенцией определения обычных цен. Кроме того, можно предположить, что большинство территориальных органов Миндоходов Украины не имеют в своем составе специалистов, обладающих дос гаточной квалификацией для проведения этой работы.
Вывод второй. Для определения доходов и/или расходов от осуществления контролируемой операции необходимо выявить операции, сопоставимые с контролируемой.
Методы определения обычных цен в контролируемых операциях установлены п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины.
Поскольку обычная цена - это рыночная цена, то для применения одного из методов должно быть проведенж сопоставления коммерчес ких и финансовых операций по правилам пп. 39.2.2 п. 39.1 ст. 39 разд. I НК Украины. Такое сопоставление должно производить Миндоходов Украины. Согласно пп. 39.2.2.2 п. 39.1 ст. 39 разд. І НК Украины со поставимыми признаются one рации, если они осуществляются в одинаковых коммерчески) и финансовых условиях с контролируемой операцией.
В подпункте 39.2.2 п. 39.1 ст. 39 разд. I НК Украинь многословно и в силу этогс расплывчато изложено опре деление того, как выявляют ся сопоставимые операции Обычной ценой является цен; сопоставимой операции, а еслі обычная цена рассчитывается для такого расчета, то должнь использоваться экономические показатели сопоставимых oпераций.
В подпункте 39.2.2 п. 39.1 ст. 39 разд. I НК Украины не определено, каким документом оформляются результаты выявления сопоставимых операций. Более того, в п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины, которым установлен перечень методов определения обычных цен и порядок и применения уже говорите не о "сопоставимых операциях", а о "сопоставимых условиях".
Согласно пп. 39.3.1 п. 39.1 ст. 39 разд. I НК Украины налогоплательщик обоснования обычной цены выбрать один из пяти следующие методов или их комбинацию:
1) сопоставимой неконтролируемой цены (аналогої продажи);
2) цены перепродажи;
3) "расходы плюс";
4) чистой прибыли;
5) распределения прибыли.
Если налогоплательщик не произвел определение обычной цены, то метод его обоснования выбирает Миндоходов Украины при мониторинге контролируемых операций или при продаже.
Метод сопоставимой неконтролируемой цены (аналогов продажи)
Метод сопоставимой неконтролируемой цены (аналогов продажи) базируется на сравнении цены товаров (работ, услуг), примененной во время контролируемой сделки, рыночным диапазоном цен на идентичные (а при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги) в сопоставимых операциях (пп. 39.3.3.1 п. 39.3 ст. 39 разд. 1 НК Украины).
Применение этого метода требует расчета рыночного диапазона цен товара (работ, услуги) (пп. 39.3.3.6 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины).
Если цена в контролируемой операции меньше минимального значения рыночного диапазона цен, определенного в соответствии с положениями пп. 39.3.3 п. 39.3 ст. 39 разд. 1 НК Украины, для целей налогообложения принимается цена, соответствующая минимальному значению рыночного диапазона цен (пп. 39.3.3.7 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины).
Если цена в контролируемой сделке превышает максимальное значение рыночного диапазона цен, определенного в соответствии с положениями пп. 39.3.3 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины, то для целей налогообложения принимается цена, соответствующая максимальному значению рыночного диапазона цен. Применение для целей налогообложения минимального или максимального значения рыночного диапазона цен в соответствии с пп. 39.3.3 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины осуществляется при условии, что это не приведет к уменьшению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (пп.пп. 39.3.3.8 - 39.3.3.9 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины).
Однако легко сказать: "Установите диапазон рыночных цен!" А как это сделать?
Согласно пп. 39.3.3.2 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины для определения рыночного диапазона цен на товары (работы, услуги) используется информация о заключенных и реализованных налогоплательщиками или другими лицами договорах о продаже идентичных (а в случае их отсутствия - однородных) товаров в сопоставимых условиях на соответствующем рынке.
Определение понятия "сопоставимое условие", которое дается в ст. 39 разд. I НК Украины, характеризуется наукообразием и неконкретностью, что, конечно, может вызвать на практике схоластические споры, в том числе в суде с привлечением экспертов.
Итак, согласно пп. 39.3.3.3 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины, условия на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями существенно не влияет на цену или является экономически обоснованным.
Правда, в пп. 39.3.3 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины есть случай, в котором определение обычной цены не вызывает трудностей, согласно пп. 39.3.3.5 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины, при условии наличия информации только об одной сопоставимой сделке, предметом которой являются идентичные (а при их отсутствии- однородные) товарь (работы, услуги), цена такой сопоставимой сделки может быть признана одновременно минимальным и максимальным значением рыночного диапазона цен только в случае, если условия такой сделки являются полностью сопоставимыми с условиями контролируемой сделки или с помощью соответствующей корректировки обеспечена полная сопоставимость таких условий, а также при условии что продавец товаров (работ, услуг) в сопоставимой операции не является монополистом на рынке таких идентичных (однородных) товаров (работ, услуг). Остается только доказать, что сопоставимой является всего одна операция.
Метод цены перепродажи
Метод цены перепродажи состоит в сопоставлении валовой рентабельности контролируемой операции, полученной во время перепродажи товаров, которые были приобретены в контролируемой операции, с установленным по правилам пп. 39.3.3 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины рыночным диапазоном валовой рентабельности.
Валовая рентабельность определяется как отношение валовой прибыли к чистому доходу (выручке) от реализации товаров (работ, услуг), рассчитанной без учета акцизного налога, таможенных пошлин, НДС, других налогов и сборов (абзац "а" пп. 39.3.2.5 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины).
Метод цены перепродажи используется:
а) при приобретении по контролируемой операции и продаже несвязанным лицам;
б) если при перепродаже товара осуществляется разделение товара на партии, сортировка, перепаковывание и т. п. и смешивание товаров.
Если валовая рентабельность контролируемой сделке находится в пределах рыночного диапазона валовой рентабельности, определенного в порядке, установленном пп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины, для целей налогообложения признается, что цена товаров контролируемой операции соответствует обычной цене (пп. 39.3.4.3 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины).
Метод "расходы плюс"
Метод "расходы плюс" состоит в сопоставлении валовой рентабельности себестоимости контролируемой операции с рыночным диапазоном валовой рентабельности себестоимости в сопоставимых условиях.
Валовая рентабельность себестоимости определяется как отношение валовой прибыли к себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) (абзац "б" пп. 39.3.2.5 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины).
Этот метод применяется во время (пп. 39.3.5.2 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины):
- выполнения работ (оказания услуг) лицами, связанными с получателями результатов таких работ (услуг);
- реализации товаров, сырья или полуфабрикатов по договорам между связанными лицами;
- реализации товаров (работ, услуг) по долгосрочным договорам (контрактами) между связанными лицами.
В остальном этот метод аналогичен методу перепродажи.
Метод чистой прибыли
Метод чистой прибыли основан на сравнении рентабельности контролируемой операции с рыночным диапазоном рентабельности (пп. 39.3.6.1 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины).
Используется метод чистой прибыли в случае недостаточности информации, на основе которой можно сделать вывод о достаточном уровне сопоставимости коммерческих и финансовых условий контролируемых и сопоставимых операций (пп. 39.3.6.3 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины). В остальном этот метод похож на метод "расходы плюс".
Метод распределения прибыли
Метод распределения прибыли заключается в сопоставлении фактического распределения полученного совокупного дохода между сторонами контролируемой сделки с распределением прибыли, осуществленным на экономически обоснованной основе между несвязанными лицами (пп. 39.3.7.1 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины).
Этот метод основывается на данных бухгалтерского учета связанных лиц. Очевидно, его можно применить только для операций в Украине, так как бухгалтерский учет в других странах может иметь отличия, да и получить из-за границы достоверные данные проблематично.
При применении метода распределения прибыли между сторонами контролируемых сделок распределяется совокупная прибыль или остаточный доход всех сторон таких операций за анализируемый период.
Для целей пп. 39.3.7 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины совокупным доходом всех сторон контролируемых операций является сумма прибыли от данных контролируемых операций всех ее сторон за анализируемый период.
При этом остаточная прибыль (убыток) определяется как разница между совокупной прибылью (убытком), полученной по результатам проведения контролируемых операций, и суммой расчетной прибыли (убытка) всех сторон контролируемых операций.
Расчетная прибыль (убыток) определяется на основе методов, предусмотренных подпунктами 39.3.1.1 - 39.3.1.4 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины, для каждого лица, которое является стороной контролируемой операций, на основе рыночного диапазона цены товаров (работ, услуг) или показателей рентабельности для каждой стороны с учетом выполненных такой стороной функций, использованных активов и принятых коммерческих рисков, которые являются типичными для сопоставимых операций (пп. 39.3.7.7 п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины).
При осуществлении налогового контроля используются только официальные источники информации о рыночных ценах, перечень которых устанавливает Кабинет Министров Украины (пп. 39.5.3.1 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины), при этом информация, доступ к которой ограничен, не используется.
Если налогоплательщике целью определения цены контролируемой сделки по методам, определенным п. 39.3 ст. 39 разд. I НК Украины, использовал источники информации, установленные пп. 39.5.3.1 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины, Миндоходов Украины обязано использовать те же источники информации, если не доказано, что налогоплательщик должен был использовать другие официальные источники информации (пп. 39.5.3.3 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
Корректировка цен контролируемой операции налогоплательщиком
Налогоплательщик может осуществить корректировку цен контролируемых операций:
а) по самостоятельному решению. Самостоятельная корректировка является корректировкой налогоплательщиком цены контролируемой сделки, по результатам которой рассчитанная цена соответствует уровню обычной цены, даже если такая цена отличается от фактической цены, установленной во время совершения контролируемой сделки (пп. 39.5.4.2 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины);
б) на основе результатов проверки контролируемых операций, выявивших отклонение фактических цен от обычных, которая называется пропорциональной (пп. 39.5.5.1 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
Пропорциональная корректировка проводится налогоплательщиком на основании уведомления о возможности проведения пропорциональной корректировки,полученного от Миндоходов Украины.
Такое уведомление направляется налогоплательщику в течение 30 календарных дней со дня возникновения права на проведение пропорциональной корректировки в электронной форме средствами электронной связи или заказным письмом с уведомлением о вручении или вручается ему или его уполномоченному представителю под подпись.
При наличии у налогоплательщика информации о выполнении стороной контролируемой сделки решения о доначислении налоговых обязательств и неполучения от Миндоходов Украины соответствующего уведомления такой налогоплательщик имеет право обратиться в Миндоходов Украины с заявлением об отправке уведомления о проведении пропорциональной корректировки.
К заявлению прилагаются копии документов, подтверждающих исполнение решения о доначислении налоговых обязательств. Форма и порядок подачи такого заявления устанавливаются Миндоходов Украины (пп. 39.5.5.4 п. 39.5 ст. 39 разд. I НК Украины).
Миндоходов Украины может разрешить или запретить корректировку.
Согласование цен в контролируемых операциях
Крупный налогоплательщик имеет право обратиться в Миндоходов Украины с заявлением о согласовании цен в контролируемых операциях.
По результатам согласования заключается договор (пп. 39.6.2.2 п. 39.6ст. 39 разд. I НК Украины). Цены, определенные таким договором, будут рассматриваться как обычные.
Краткие выводы
Предсказать последствия вступления в силу новых правил определения обычных цен, введенных Законом N 408, непросто. Но некоторые выводы сделать можно.
1. В неконтролируемых операциях обычными ценами являются цены, указанные в договорах, контрактах,соглашениях (кроме операций, подлежащих госрегулированию или определению субъектами оценочной деятельности). Закон N 408 должен поставить точку в попытках контролирующих органов "привязать" обычные цены к затратам и требовать доначислить доходы до уровня расходов.
2. Налогоплательщики, осуществляющие операции со связанными лицами - нерезидентами и нерезидентами, расположенными в офшорных зонах, будут вынуждены внимательно следить затем, чтобы объем таких операций не превышал 50 млн грн в год, добиться этого можно разными способами, но далеко не во всех случаях.
3. Связанные лица-резиденты, осуществляющие операции друг с другом, должны будут отказаться от декларирования убытков.
4. Финансово-промышленные группы, находящиеся под контролем одного (двух) собственников, осуществят реорганизацию с целью усложнения доказательства "связи" между предприятиями, входящими в группу. Однако, учитывая неконкретность критериев для отнесения лиц к числу "связанных", вокруг определения связи неизбежны серьезные дискуссии с Миндоходов Украины.
5. Предприятия, которые не смогут избежать отнесения осуществляемых ими операций к контролируемым, вынуждены будут заняться обоснованием обычных цен, для чего подбирать сопоставимые операции и добиваться того, чтобы цены контролируемых операций вписались в "диапазон рыночных цен" или "диапазон рентабельности".
6. Миндоходов Украины предстоит серьезная работа по сбору информации о диапазоне рыночных цен и рыночной рентабельности. Серьезной проблемой также станет проблема выбора налогоплательщиков, на которые будет направляться проверка контролируемых операций.
______________________________
1. Как бы присягая в верности принципам рыночной экономики, законодатель изложил эту норму не имеющим практического значения предложением: "Если не доказано обратное, то считается, что такая обычная цена соответствует уровню рыночных цен".
2 Крупный налогоплательщик - юридическое лицо, у которого объем дохода от всех видов деятельности за последние четыре последовательные налоговые (отчетные) квартала превышает 500 млн грн или общая сумма уплаченных в Государственный бюджет налогов Украины по платежам, контроль за взиманием которых возложен на контролирующие органы, за такой же период превышает 12 млн грн (пп. 14.1.24 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины).
Список использованных документов
НК Украины - Налоговый кодекс Украины
Закон N 408 - Закон Украины от 04.07.2013 г. N 408-VII о внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно трансфертного ценообразования"
Закон об оценке имущества - Закон Украины от 12.07.2001 г. N 2658-III об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине"
"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов", N 37-38 (923-924),
16 сентября 2013 г.
Подписной индекс 40783