Підстави для вимоги проведення інвентаризації
Підпункт 20.1.9 ПКУ жодних підстав для проведення інвентаризації під час перевірки не називає. Головне, щоб вона була проведена саме під час перевірки. Такий висновок випливає з листа ДПАУ від 26.05.2011 р. N 6322/5/23-4016:
«Оскільки результати інвентаризації впливають на результати перевірки, їх дослідження має бути здійснено працівниками органу ДПС саме в ході такої перевірки, терміни проведення якої обмежені статтею 82 Кодексу». Таким чином, контролери, які проводять перевірку, можуть вимагати проведення інвентаризації без пояснення причин.
Така преференція вже встановлена у ПКУ (раніше - у Законі «Про державну податкову службу в Україні»). Підтвердженням цього є рішення ВАСУ від 12.07.2012 р. N К-24960/10, у якому йдеться про те, що право органів ДПС вимагати від керівників підприємств під час планових і позапланових виїзних перевірок проведення інвентаризації ОЗ, ТМЦ і коштів не залежить від будь-яких юридичних фактів чи обставин, нічим не обумовлено і не обмежено і є абсолютним з урахуванням того, що його реалізація здійснюється податковими органами у випадках, у межах компетенції і в порядку, встановлених законами України1.
У ЄБПЗ роз'яснюється, що органи ДПС при проведенні інвентаризації не повинні мати направлення на її проведення, оскільки така інвентаризація проводиться під час перевірки.
Терміни проведення інвентаризації
Фахівці вже звернули увагу на те, що ключова проблема, пов'язана з виконанням вимог контролерів про проведення інвентаризації, - це брак визначених термінів.
Однак самі податківці у вищезгаданому листі від 26.05.2011 р. відзначають, що терміни проведення інвентаризації встановлено Інструкцією N 692.
Тепер же можна посилатися на пп. «д» п. 3 Інструкції N69, з якого випливає, що інвентаризація є обов'язковою за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати її проведення. У цих випадках інвентаризація «на вимогу» не може бути почата раніше дня отримання підприємством відповідного документа з названим терміном її початку.
Що стосується часу закінчення інвентаризації, то, як зазначалося у названому листі ДПАУ від 26.05.2011 р., результати інвентаризації мають бути досліджені у терміни проведення перевірки. Тобто інвентаризація має закінчитися до складання акта перевірки, інакше зафіксувати результати інвентаризації у ньому перевіряльникам не вдасться.
Чи можуть контролери брати участь у проведенні інвентаризації
Відповідно до абз. 2 пп. 11.1 Інструкції N 69 у разі проведення інвентаризації на підставі належним чином оформленого документа уповноваженого органу посадові особи останнього за їх згодою можуть бути присутніми при її проведенні. Таким чином, право присутності при інвентаризації податківці мають. А от брати участь у її проведенні, на наш погляд, вони не можуть. Річ у тому, що ані в ПКУ, ані в Інструкції N 69 не передбачено включення представників контролюючих органів до складу інвентаризаційної комісії. Адже участь у проведенні інвентаризації передбачає роботу у складі інвентаризаційної комісії.
Нагадаємо у зв'язку з цим, що і Мінфін у листі від 02.12.2009 р. N 31-21020-04-10/32859, і ДПАУ в листі від 25.01.2010 р. N 616/6/10-5015/193 підкреслили, що Інструкція N 69 вимог щодо включення до складу комісії осіб інших, ніж зазначені у підпунктах 11.1 і 11.2 цієї Інструкції, не містить.
У консультації, розміщеній у ЄБПЗ, роз'яснюється, що представники Міндоходів не беруть участі при списанні суб'єктом господарювання алкогольних напоїв (тютюнових виробів) у разі встановлення фактів їх розкрадання, знищення (псування), недостачі або понаднормативних втрат. Чому? Тому що згідно з пп. «г» п. 3 Інструкції N 69 при установленні фактів розкрадання або зловживань, псування цінностей (на день їх встановлення) обов'язкове проведення інвентаризації.
А представники Міндоходів, як ми вже знаємо, участі у ній не беруть, а можуть бути лише присутніми при її проведенні.
Однак право бути присутніми при проведенні інвентаризації не еквівалентне праву на участь у складі інвентаризаційної комісії.
Нагадаємо, що у складі ДПСУ діє як самостійний функціональний підрозділ з правами юридичної особи Департамент контролю.
Разом з тим, у деяких випадках податківці наділені правом участі в інвентаризації.3
Водночас у деяких випадках податківці наділені правом участі в інвентаризації з питань виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів (нижче за текстом - Департамент). Відповідно до Положення про Департамент контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів Державної податкової служби України, затвердженого наказом Мінфіну від 13.10.2011 р. N 289, цей Департамент організовує і бере участь в інвентаризації спирту, готової продукції та сировини (пп. 6.14), має право в установленому порядку брати участь в інвентаризації спирту, готової продукції та сировини (пп. 8.1), вимагати від суб'єктів господарювання проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей (пп. 8.6 ).
Наслідки відмови у проведенні інвентаризації «на вимогу»
Про такі наслідки відмови йдеться у пп. 20.1.9 ПКУ, з якого випливає, що до «відмовників» застосовуватимуть заходи, передбачені ст. 94 цього Кодексу. А в ній мова йде про адміністративний арешт майна. Цікаво, що у спеціальній ст. 94 ПКУ як підстава для застосування арешту відмова у проведенні інвентаризації не фігурує. Хоча як підстава для припинення арешту значиться фактичне проведення інвентаризації основних засобів, ТМЦ, коштів, у тому числі зняття залишків ТМЦ, готівки (пп. 94.19.9 ПКУ). А ось вже у пп. 8 п. 3.1 Порядку застосування адміністративного арешту майна платника податків, затвердженого наказом Міндоходів від 10.10.2013 р. N 568 (нижче - Порядок N 568), закріплено, що арешт майна може бути застосований у разі відмови платника (його посадових осіб або осіб, які здійснюють готівкові розрахунки та/або проводять діяльність, що підлягає ліцензуванню та/або патентуванню) від проведення інвентаризації ОЗ, ТМЦ, коштів (зняття залишків ТМЦ, готівки), передбаченої пп. 20.1.9 ПКУ.
Так що арешт майна у такій ситуації - цілком реальна перспектива.
Нагадаємо, що обґрунтованість арешту майна, накладеного рішенням керівника (його заступника) органу доходів і зборів, має бути перевірена судом протягом 96 годин (п. 94.10 ПКУ та п. 4.2 Порядку N 568).
Для цього контролери подають своє рішення до суду протягом 24 годин з часу встановлення обставин, які передбачають таке звернення.
А от позбутися такої проблеми, як адмінарешт майна, можна фактичним проведенням платником податків інвентаризації ОЗ, ТМЦ, коштів, у тому числі зняття залишків ТМЦ, готівки (пп. 9 п. 8.2 Порядку N 568).
Відмова від проведення інвентаризації - це як порушення правил у штрафному майданчику суперника, за яким може призначатися пенальті - адміністративний арешт майна. Утім, суддя може не призначити пенальті, а керівник/його заступник органу доходів і зборів - не ухвалювати рішення про застосування адмінарешту майна. Повіримо у краще...
__________________
1Аналогічна думка про повноваження перевіряльників щодо проведення інвентаризації «на вимогу» міститься й у визначенні ВАСУ від 13.04.2010 р. N К-34113/ 09.
2 Інструкція з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів і документів та розрахунків, затверджена наказом Мінфіну від 11.08.94 р. N 69.
3Щоправда, нам вдалося виявити лише один такий випадок - алко-тютюновий.