АУДИТОРСЬКА ПАЛАТА УКРАЇНИ
РІШЕННЯ
27.02.2014 N 290/8
Про затвердження роз'яснення щодо порядку
надання аудиторами та аудиторськими фірмами
аудиторських послуг у формі експертиз
Керуючись Законом України "Про аудиторську діяльність" від 22.04.93 р. N 3125-XII (зі змінами й доповненнями) та Статутом Аудиторської палати України, затвердженим рішенням Аудиторської палати України від 21.06.2007 р. N 180, у зв'язку із надходженням звернень до Аудиторської палати України від аудиторів та аудиторських фірм щодо порядку надання аудиторських послуг у формі експертиз Аудиторська палата України ВИРІШИЛА:
1. Затвердити роз'яснення щодо порядку надання аудиторами та аудиторськими фірмами аудиторських послуг у формі експертиз (додається).
2. Секретаріату Аудиторської палати України забезпечити оприлюднення цього рішення.
Голова АПУ І.І. Нестеренко
Додаток
до рішення Аудиторської палати України
27.02.2014 N 290/8
Роз'яснення
щодо порядку надання аудиторами та аудиторськими
фірмами аудиторських послуг у формі експертиз
У зв'язку із надходженням від аудиторів та аудиторських фірм до Аудиторської палати України звернень щодо порядку надання аудиторських послуг у формі експертиз та враховуючи актуальність цього питання, Аудиторська палата України (далі - АПУ) роз'яснює наступне.
Правові засади здійснення аудиторської діяльності в Україні визначає Закон України "Про аудиторську діяльність" від 22.04.93 р. N 3125-XII (зі змінами й доповненнями), згідно із нормами якого:
аудиторська фірма - юридична особа, створена відповідно до законодавства, яка здійснює виключно аудиторську діяльність (ст. 5);
аудиторам забороняється безпосередньо займатися іншими видами підприємницької діяльності (ст. 4);
аудиторська діяльність - підприємницька діяльність, яка включає в себе організаційне і методичне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських перевірок (аудит) та надання інших аудиторських послуг (ст. 3);
аудитори (аудиторські фірми) можуть надавати інші аудиторські послуги, пов'язані з їх професійною діяльністю, зокрема, у формі консультацій з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності, експертизи і оцінки стану фінансово-господарської діяльності та інших видів економіко-правового забезпечення господарської діяльності суб'єктів господарювання (ч. 6 ст. 3);
аудитори і аудиторські фірми зобов'язані обмежувати свою діяльність наданням аудиторських послуг та іншими видами робіт, які мають безпосереднє відношення до надання аудиторських послуг, у формі консультацій, перевірок або експертиз (ст. 19);
перелік послуг, які можуть надавати аудитори (аудиторські фірми), визначається Аудиторською палатою України відповідно до стандартів аудиту (ч. 7 ст. 3).
Відповідно до Переліку послуг, які можуть надавати аудитори (аудиторські фірми), затвердженого рішенням Аудиторської палати України від 22.12.2011 р. N 244/14 (зі змінами), до завдань з надання впевненості, що не є аудитом чи оглядом історичної фінансової звітності, віднесені послуги з економічних експертиз (крім судової експертизи, експертних досліджень та експертиз за вимогою правоохоронних органів) (абзац "л" пп. 1.1.3 п. 1.1).
При наданні послуг з економічних експертиз (крім судової експертизи, експертних досліджень та експертиз за вимогою правоохоронних органів) аудитори (аудиторські фірми) зобов'язані дотримуватись вимог Міжнародних стандартів контролю якості, аудиту, огляду, іншого надання впевненості та супутніх послуг видання 2010 року, затверджених рішенням Аудиторської палати України від 31.03.2011 р. N 229/7, зокрема, Міжнародною Концептуальною основою завдань з надання впевненості (далі - Концептуальна основа) та МСЗВН 3000 "Завдання з надання впевненості, що не є аудитом чи оглядом історичної фінансової інформації".
Відповідно до п. 24 Концептуальної основи фахівцю-практику можуть запропонувати виконати завдання з надання впевненості стосовно різноманітних предметів перевірки. Деякі предмети перевірки можуть потребувати спеціалізованих навичок і знань, яких окремий фахівець-практик зазвичай не має. Як зазначено в п. 17а, фахівець-практик приймає завдання з надання впевненості тільки в тому разі, якщо його попереднє знання обставин завдання свідчить про те, що будуть дотримані відповідні етичні вимоги, такі як незалежність та професійна компетентність. В деяких випадках ці вимоги можуть бути виконані фахівцем-практиком через використання роботи спеціалістів з інших професійних дисциплін, так званих експертів.
З огляду на зазначене, аудиторам слід врахувати, що у правозастосовчій практиці має місце розмежування висновку аудитора за наслідками економічної експертизи та висновку судової експертизи. Так, у відповідності до постанови пленуму Вищого господарського суду України від 23.03.2012 р. N 4 аудиторський висновок не є висновком судової експертизи, яку може бути призначено лише судом і тільки після порушення провадження у справі.
Правові, організаційні і фінансові основи судово-експертної діяльності визначає Закон України "Про судову експертизу" від 25.02.94 р. N 4038-XII (зі змінами), відповідно до якого судова експертиза - це дослідження експертом на основі спеціальних знань матеріальних об'єктів, явищ і процесів, які містять інформацію про обставини справи, що перебуває у провадженні органів досудового розслідування чи суду.
Згідно із Інструкцією про особливості здійснення судово-експертної діяльності атестованими судовими експертами, що не працюють у державних спеціалізованих експертних установах, затвердженою наказом Міністерства юстиції України від 12.12.2011 р. N 3505/5 (далі - Інструкція), права, обов'язки та відповідальність судових експертів, організація проведення експертиз та оформлення їх результатів визначаються Законом України "Про судову експертизу", Кримінально-процесуальним кодексом України, Цивільним процесуальним кодексом України, Господарським процесуальним кодексом України, Кодексом адміністративного судочинства України, Кодексом України про адміністративні правопорушення, Інструкцією про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень та Науково-методичними рекомендаціями з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень, затвердженими наказом Міністерства юстиції України від 08.10.98 р. N 53/5 (у редакції наказу Міністерства юстиції України від 30.12.2004 р. N 144/5), а також іншими нормативно-правовими актами з питань судової експертизи та цією Інструкцією.
Відповідно до п. 1.4 Інструкції судовий експерт здійснює свою діяльність з певного виду експертної спеціальності на підставі свідоцтва про присвоєння кваліфікації судового експерта, виданого Міністерством юстиції України відповідно до Положення про експертно-кваліфікаційні комісії та атестацію судових експертів, затвердженого наказом Міністерства юстиції України від 09.08.2005 р. N 86/5 (у редакції наказу Міністерства юстиції України від 07.11.2007 р. N 1054/5). У письмових висновках експерта обов'язково зазначаються номер, дата видачі і строк дії свідоцтва про присвоєння кваліфікації судового експерта (п. 3.4 Інструкції). Підсумковий документ експерта та додатки до нього мають бути підписані та затверджені печаткою виконавця, а в разі здійснення ним судово-експертної діяльності у складі юридичної особи - печаткою юридичної особи (п. 3.9 Інструкції).
Відзначимо, що чинне законодавство України не розглядає судову експертизу як вид підприємницької діяльності, а тому аудитор може виконувати завдання судового експерта, яке, відповідно до п. 2.13 Переліку послуг, які можуть надавати аудитори (аудиторські фірми), віднесено до інших видів професійних послуг, надання яких не суперечить стандартам аудиторської діяльності, Кодексу професійної етики аудитора та які не заборонені чинним законодавством України, рішеннями Аудиторської палати України.
Таким чином, у випадку, коли аудитор залучається як судовий експерт, він є суб'єктом судово-експертної діяльності і у підсумкових документах експерта не може посилатись на виданий на його ім'я Аудиторською палатою України сертифікат аудитора чи свідоцтво про включення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, оскільки аудитор в подібній ситуації проводить відповідну роботу не в рамках аудиторської діяльності, а як судовий експерт.