Електронне адміністрування ПДВ: як буде проводиться та які матиме наслідки

(Попередній аналіз головної податкової новації)

ПДВ - основний бюджетоутворюючий податок, але це й основний спосіб шахрайського збагачення. Шахрайство з ПДВ ґрунтується на тому, що особа, яка видає податкову накладну, а з нею і право на зменшення ПДВ, саме податок може й не заплатити.

Така "особа" може просто "втекти" і її вважатимуть такою, що "має ознаки фіктивності" або тупо не платити ПДВ, чекаючи банкрутства. А можна ще крутіше - видавати "безтоварні" податкові накладні, не поставляючи взагалі нічого і, одночасно, нічого не сплачувати до бюджету.

Такі угоди податківці вважають "нікчемними". Податківці без втоми борються з "фіктивними фірмами" та "нікчемними угодами". І який результат?

Держава у програші, а приватні підприємства замучені перевірками, звірками та доведенням "реальності своїх операцій". Причина цього у тому, що аби хто "торгівлею податковими накладними" не займається, у цих діячів серйозний "дах". Ось чому говорять, що ПДВ - корупційний податок. І усі найвитонченіші способи, включаючи вдосконалення адміністрування ПДВ, донині істотних результатів не давали. Потрібні були радикальні заходи, радикальні зміни до законодавства, які понизять бажання видавати "безтоварні" податкові накладні і виключать можливість у особи, яка видала таку податкову накладну, втекти не заплативши ПДВ або збанкрутіти.

Добитися це можна тільки шляхом "передоплати ПДВ", тобто потрібно спочатку заплатити податок, а потім видавати податкову накладну.

Як це зробити?

Не контролюватимеш же насправді передоплату по кожній податковій накладній (хоча у 90-і роки такі ідеї були досить популярними). І ось розумні люди придумали - потрібно зробити так, щоб постачальник не міг оформити податкову накладну, якщо є ризик, що він уникне сплати ПДВ.

Розумні люди придумали "хитру формулу", за якою визначається ліміт (тобто гранична сума), який можна вказати у податковій накладній при її оформленні та реєстрації. І цей момент залежить від того на яку суму у платника ПДВ вже є отримана податкова накладна або оформлена митна декларація.

Тобто, якщо ти нічого не купив - то ти й нічого не продаси, а якщо продати дуже хочеться, то заплати ПДВ і "вперед".

Як вам така ідея?

Саме у цьому сенс системи електронного адміністрування, яка вводиться у дію з 1 січня 2015 року. Для реалізації електронного адміністрування законодавцю довелося істотно переробити розд. V ПК України.

Змін, внесених Законом N 1621 в ПК України, дуже багато, але й часу для вивчення доки вистачає. Давайте почнемо розбиратися.

У якому виді видаватимуться податкові накладні?

Розпочнемо з того, що паперовим податковим накладним прийде кінець. З дня набрання чинності електронного адміністрування (з 01.01.2015 p.), податкові накладні видаватимуться тільки в електронній формі і реєструватимуться в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) (п. 201.1 ст. 201 розд. V ПК України).

Два реєстри для реєстрації документів з ПДВ

При цьому, податкові накладні оформлятимуться і реєструватимуться у ЄРПН при здійсненні будь-яких операцій, які є об'єктом оподаткування, у тому числі при отриманні послуг від нерезидента з місцем постачання на митній території України, при використанні товарів, робіт, послуг в операціях, які не є об'єктом оподаткування та інших операціях перерахованих у п. 198.5 ст. 198 розд. V ПК України.

Порядок реєстрації податкової накладної не змінився, підтвердженням її реєстрації у ЄРПН як і раніше буде електронна квитанція.

Також діє право відносити до податкового кредиту суми, що вказані у транспортних квитках, готельних рахунках, чеках на суму до 200 грн (п. 201-1.11 ст. 201-1 розд. V ПК України). При цьому, згідно з новими п. 201.11-1 ст. 201 розд. V ПК України платник податків повинен вести реєстр виданих та отриманих документів, зазначених у п. 201.11 ст. 201 розд. V ПК України і подавати його у складі податкової звітності. За задумом законодавців цей Реєстр повинен вестися окремо від ЄРПН.

При цьому, платник податків зберігає право включати до податкового кредиту суми ПДВ, вказані в отриманих податкових накладних протягом 365 днів з дня їх складання, а для платників, які використовують касовий метод - протягом 60 днів з дати списання грошей з рахунку (абзаци 3 та 4 п. 198.6 ст. 198 ПК України).

Реєстрація податкових накладних у ЄРПН буде ключовим способом безперервного електронного адміністрування ПДВ. Секрет у тому, що реєструвати будуть не усі податкові накладні, а тільки ті, сума ПДВ в яких не перевищує суму, обчислену за "хитрою формулою", встановленою п. 200.3 ст. 200 розд. V ПК України.

Ліміт на видачу податкових накладних

Порівнювати відповідність суми ПДВ у направленій на реєстрацію податковій накладній і сумою, розрахованою за "хитрою формулою", повинна в реальному часі комп'ютерна програма. Від того коли ця програм запрацює і чи буде її функціонування достовірним (чи не "підвисатимуть" комп'ютери підприємств, як швидко покупці зможуть отримати підтвердження реєстрації податкової накладної) залежить й робота самої системи електронного адміністрування.

Продавець, який відвантажує товари (виконує роботи, надає послуги) особам, що не є платниками ПДВ, не оформляє податкову накладну, а, тобто, нічого не реєструє у ЄРПН. Це не позбавляє продавця від необхідності нараховувати ПДВ і вказувати його у податковій декларації, але з електронним адмініструванням такий продавець не зіткнеться до того моменту, як система цього адміністрування почне враховувати в "хитрій формулі" різницю між сумою ПДВ у зареєстрованій податковій накладній, та сумою ПДВ, вказаною в Податковій декларації з ПДВ.

Пункт 200-1.3 ст. 200-1 розд. V ПК України встановлює ліміт, в межах якого платник ПДВ може видавати податкові накладні. Якщо цього ліміту мало, платник повинен поповнити рахунок у системі електронного адміністрування.

Межа (ліміт) (S Накл) визначається за формулою:

SНакл = SНаклОтр+ SМитн + SПоп Рах - SНакл Вид - SВідшкод - SПеревищ

де:

SНаклОтр - загальна сума ПДВ за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими у ЄРПН;

SМитн - загальна сума ПДВ, сплаченого платником податків при ввезенні товарів на митну територію України;

SПопРах - загальна сума поповнення рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ з власного поточного рахунку платника;

SНаклВид -загальна сума податку за виданими платником податковими накладними, зареєстрованими у ЄРПН;

SВідшкод - загальна сума ПДВ, заявлена платником до бюджетного відшкодування;

S Перевищ - загальна сума перевищення податкових зобов'язань, вказаних платником податків у наданих податкових деклараціях над сумою ПДВ, яка міститься у складених таким платником податкових накладних, зареєстрованих у ЄРПН.

Таким чином, якщо платник ПДВ хоче продати товари (роботу, послуги) на суму більшу ніж він купив у звітному періоді, у тому числі імпортував товарів (роботу, послуги), то він повинен перерахувати ПДВ на рахунок системи електронного адміністрування, тобто "сплатити податок наперед".

З тексту п. 200-1. 3 ст. 200-1 розд. V ПК України неясно як робиться розрахунок цього ліміту -за податковий період (місяць, квартал), за рік або наростаючим підсумком з моменту набрання чинності системи електронного адміністрування. Очевидно, усі уточнення будуть зроблені у порядку електронного адміністрування, який згідно з п. 200-1. 1 ст. 200-1 розд. V ПК України повинен затвердити Кабмін.

Найімовірніше, що такий ліміт обчислюватиметься в режимі "on-line" або ж на початок поточного дня.

Виходить, якщо підприємство видає "безтоварну" податкову накладну, то ПДВ воно все одно сплачує відразу. Щоб не платити ПДВ потрібно спочатку будь-що купити і постачальник при цьому повинен мати право видати податкову накладну.

Безумовно, такий підхід ламає звичні шахрайські схеми, хоча цілком можливо, що натомість виникнуть новіші хитрощі, пов'язані з втручанням в роботу комп'ютерної програми.

Порядок відкриття спеціальних рахунків для обліку ПДВ

Система електронного адміністрування дасть можливість акумулювати на ПДВ-них спеціальних рахунках величезні суми, якими зможе користуватися держава до настання строку сплати ПДВ. Отримати ці гроші можна буде використовуючи державні цінні папери, облігації, векселі тощо, адже банк в якому будуть оформлені такі рахунки можна зобов'язати зберігати гроші у таких фінансових інструментах.

Питання тільки у тому, в якому банку відкриють ці спеціальні рахунки. Згідно з п. 200-1.2 ст. 200-1 розд. V ПК України такий банк визначає Кабмін. Відкриття спеціальних рахунків у системі електронного адміністрування, згідно з п. 200-1.2 ст. 200-1 розд. V ПК України повинно здійснюватися автоматично. Для відкриття рахунків Державна фіскальна служба (ДФС) направляє банку реєстр платників, в якому вказується назва платника, код ЄДРПОУ та індивідуальний податковий номер.

Оплачувати відкриття такого рахунку та операції з рахунку не треба, в усякому разі ПК України цього не передбачає (подивимося що скажуть уповноважені банки).

При анулюванні реєстрації особи платником ПДВ її рахунок у системі електронного адміністрування закривається, а залишок коштів з цього рахунку перераховується до бюджету (п. 200-1. 8 ст. 200-1 розд. V ПК України). Перерахування здійснюється на підставі реєстру, який готує ДФС.

Як діяти платнику податків, коли у нього немає ліміту на видачу податкових накладних?

Якщо, у платника ПДВ у попередньому поточному податковому періоді була від'ємна різниця між податковим зобов'язанням та податковим кредитом і ця різниця заявлена до бюджетного відшкодування, то сума такого бюджетного відшкодування для визначення ліміту, на який можна оформляти податкову накладну, віднімається із суми ПДВ в отриманих податкових накладних.

Як бачимо, заявлені до відшкодування суми ПДВ є свого роду "джерелом" сум ПДВ, вказаних в отримуваних податкових накладних. А ось суми, які включаються до податкового кредиту без податкової накладної, таким "джерелом" не є.

Давайте уявимо собі, як працюватиме ця система у підприємства, яке продає більше, ніж купує. У такого підприємства "хитра формула" даватиме від'ємне значення суми ПДВ.

Тобто, цьому підприємству для того, щоб зареєструвати податкову накладну у ЄРПН потрібно буде внести на спеціальний рахунок суму, що дорівнює сумі ПДВ у податковій накладній, а це і означає "кинути" аванс на цей спеціальний рахунок у сумі від'ємного податкового зобов'язання. Добре, якщо у підприємства є гроші, а якщо немає.

Ну, наприклад, підприємство тільки що виплатило зарплату, сплатило єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (ЄСВ) та податок з доходів фізичних осіб (ПДФО), або тільки що погасило банківський кредит, або сплатило інші борги, та хоч би з податку на землю або податку на прибуток?

Коротше, немає у підприємства грошей! Немає і все тут. Що робити?

Не відвантажувати товар, не підписувати акт виконаних робіт. Ну, товар відвантажити можна і акт можна підписати. Ось тільки покупець тимчасово залишиться без податкової накладної і, відповідно без права на податковий кредит.

Врешті-решт податкову накладну можна оформити і пізніше, коли будуть гроші. А покупець, поки що зможе скористатися своїм правом на подання скарги, що надає йому право на включення відповідної суми до податкового кредиту (п. 201.10. ст. 201 розд. V ПК України). Це правило діятиме і з 01.01.2015 р. тобто після введення електронного адміністрування Ось тільки, такий "жалісний" податковий кредит не буде врахований "хитрою формулою): при розрахунку ліміту суми ПДВ, який можна відображати у податковій накладній.

Тобто, для відображення у Податковій декларації з ПДВ він підійде, а для розрахунку ліміту на виписку податкових накладних - ні.

Думаю не потрібно нікого запитувати - сподобається покупцю те, що при відвантаженні товару (підписанні акту) йому не дадуть податкову накладну, зареєстровану у ЄРПН?

Звичайно ж, не сподобається. Це навіть сьогодні не подобається, хоча й не створює фінансових проблем, тільки роботи бухгалтеру додає.

Звідси резонне, на мій погляд, питання. А чи не призведе нова система до уповільнення обігу? Думаю і тут відповідь очевидна.

А якщо у нашого платника податків грошей "кури не клюють" і від надлишку фінансових ресурсів він розміщує їх на депозити або здійснює операції з цінними паперами (ЦБ). Уявіть собі, навіть у наш час такі підприємства є. Чим загрожує такому підприємству нова система? І тут відповідь ясна - зниженням пасивних доходів.

Про підприємства-експортери та ті підприємства, у яких купівля перевищує продаж, поговоримо нижче. А поки процитуємо п. 200-1.1 ст. 200-1 розд. V ПК України:

"Система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний обліку в розрізі платників податків:

- суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України;

- суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість;

- суми податку, на яку платники мають право видати податкові накладні.

Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України".

З цього тексту видно, що платники ПДВ, швидше за все матимуть у системі електронного адміністрування свій "особистий кабінет", в якому в режимі on-line будуть відстежувати чи досить у них грошей на спецрахунку для реєстрації податкової накладної.

Що з поданням податкової звітності з ПДВ?

Система електронного адміністрування не позбавляє від необхідності подавати Податкову декларацію з ПДВ і сплачувати у встановлені строки суму узгодженого податкового зобов'язання, але тепер сплатити цю суму можна буде тільки з рахунку системи електронного адміністрування (п. 200-1.4 ст. 200-1 розд. V ПК України). У підприємства, яке продає більше, ніж купує, грошей на рахунку системи електронного адміністрування для сплати ПДВ повинно бути достатньо (за рахунок отриманих авансів, передоплат або ж своїх обігових коштів, якщо платник податків відвантажує продукцію, товари, виконує роботи або надає послуги з подальшою оплатою).

Форма Податкової декларації з ПДВ, швидше за все теж зміниться. Зміняться і деякі інші моменти, пов'язані з нарахуванням ПДВ. Звернемо увагу читачів тільки на один такий момент, який стосується усіх.

З 01.01.2015 р. база оподаткування з постачання товарів/послуг, згідно з п. 188.1 ст. 188 розд. V ПК України, визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених згідно зі ст. 39 розд. І ПК України) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, який справляється з вартості послуг стільникового мобільного зв'язку, ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові виробленого з них препарату (крім лікарський засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з поставки товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, а база оподаткування операцій з поставки необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни) за виключенням:

- товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

- газу, який поставляється для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних та нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), 3 % річних та інфляційних, отриманих платником податків в результаті невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/ послуг, які поставляються (за винятком суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), і вартість матеріальних та нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо одержувачем товарів/ послуг, поставлених таким платником податків.

За право не враховувати збитки (тобто не враховувати постачання, які нижче ціни придбання товарів, робіт чи послуг) для цілей ПДВ податківці боролися майже двадцять років і ось тепер - повна перемога.

Тепер податкове зобов'язання не може бути менше податкового кредиту по кожній угоді. Звичайно, певна логіка в цьому є. Але ось тільки тих, хто вимушений продавати товари у збиток - це навряд чи порадує. Буде в цьому випадку й інше питання - чи отримає покупець право на включення до податкового кредиту суми ПДВ, нарахованої продавцем, що торгує у збиток?

Будуть, напевно, й інші питання і не одне. Але, що не викликає сумнівів, так це, те, що частина грошей з поточного рахунку підприємства перекочує на недоступний рахунок системи електронного адміністрування.

Введення системи електронного адміністрування ПДВ робить непотрібною громіздку систему виявлення розбіжностей даних податкової накладної і реєстру виданих та отриманих документів.

В зв'язку з цим з тексту ПК України виключили п. 201.6 ст. 201 розд. V ПК України, який передбачав повідомлення платника ПДВ у разі наявності розбіжності між даними реєстру виданих та отриманих платником ПДВ податкових накладних і даними реєстрів його контрагентів. Якщо так, то це безумовно порадує платників ПДВ.

Як відшкодовуватимуть ПДВ платникам податків?

Великі зміни торкнуться й порядку відшкодування ПДВ. Вважається, що система електронного адміністрування вирішує обридлу усім проблему неповернення ПДВ.

Ну що ж давайте, почитаємо нову редакцію ст. 200 розд. V ПК України.

Розпочнемо з того, що сума податкового зобов'язання платника податків перераховується за розпорядженням ДФС, а не платника ПДВ.

Згідно з п. 200.2 ст. 200 розд. V ПК України центральний орган ДФС направляє банку, в якому відкриті спеціальні рахунки, реєстр платників з зазначенням суми, що підлягає перерахуванню.

При від'ємному значенні суми податкового зобов'язання, ця сума враховується при зменшенні податкового боргу, а якщо податкового боргу немає - враховується у складі податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі не більшій, ніж розраховано за "хитрою формулою" п. 200-1.3 ст. 201-1 розд. V ПК України (п. 200.4 ст. 200 розд. V ПК України).

У ст. 200 розд. V ПК України збереглося два способи відшкодування:

а) на підставі камеральної перевірки;

б) автоматичний.

Порядок відшкодування на підставі камеральної перевірки залишився без особливих змін. А ось критерій для отримання права на автоматичне (тобто без перевірки) відшкодування ПДВ змінилося.

Згідно з новою редакцією п. 200.19 ст. 200 розд. V ПК України право на автоматичне бюджетне відшкодування ПДВ отримують платники:

1) які не знаходяться у судових процедурах банкрутства;

2) щодо яких в Єдиному державному реєстрі юридичних та фізичних осіб - підприємців немає записів про:

- відсутність підтвердження відомостей;

- відсутність за місцезнаходженням;

- ухвалення рішення про виділення, припинення юридичної особи та підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця ;

- визнання недійсними установчих документів, змін до таких документів;

- припинення державної реєстрації юридичних осіб та підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця;

3) які мають необоротні активи, залишкова вартість яких на звітний день за даними бухгалтерського обліку у 12 і більше разів перевищує заявлену до відшкодування суму та:

а) здійснюють операції, до яких застосовується нульова ставка (питома вага яких протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів (місяців) сукупно складає не менше 40 % загального обсягу поставок (для платників податку з квартальним звітним періодом - протягом попередніх 4 послідовних звітних періодів) та/або;

б) здійснюють інвестиції у необоротні активи в розмірах не менше ніж 3 млн грн протягом останніх 12 календарних місяців;

4) не мають податкового боргу;

5) не декларують від'ємне значення оподатковуваного прибутку за підсумками останнього звітного (податкового) року (ця вимога стосується тільки великих платників податків).

Дозволить чи ні система електронного адміністрування відшкодовувати без зволікання ПДВ всім кому належить - ми побачимо тільки у 2015 році. У всякому разі, за затримку такого відшкодування запитати поки немає з кого.

На закінчення нашого аналізу звернемо увагу ще на одне важливе нововведення.

Тепер особи, у яких оподатковуваний оборот за 12 календарних місяців не перевищує 1 000 000 грн (без урахування ПДВ) можуть не реєструватися платниками ПДВ.

Це дає можливість малому бізнесу відмовитися від єдиного податку (ставка 5 % від доходів це дуже багато) і перейти на загальну систему оподаткування, в якій сума податку залежатиме не від доходу, а від прибутку, тобто витрати не оподатковуватимуться як у єдинщиків. Звичайно, податковий облік в цьому випадку ускладниться, але податків потрібно буде платити менше.

Наведемо у табл. 1 спрощений приклад реальної ситуації для платника ПДВ, з якою йому доведеться зіткнутися з 01.01.2015 р.

Далі платника податків цікавитиме питання з оборотами за спеціальним рахунком. У табл. 2 покажемо як здійснюватимуться операції за спеціальним рахунком, відкритим платнику податків для електронного адміністрування ПДВ.

Висновок

Що стосується збільшення обсягу оподатковуваних операцій з ПДВ для обов'язкової реєстрації, то тут будуть проблеми. Вся річ у тому, що з 01.01.2015 р. законодавці планують змінити ставки ПДВ з 20 % на 7 % та 17 %.

Між платниками ПДВ ставка застосовуватиметься у розмірі 7%, а для неплатників ПДВ - 17 %. Ця обставина може свідчити про те, що один і той же товар (найімовірніше) продаватиметься за різними цінами покупцям. Договірна ціна в цьому випадку буде однаковою, а ось ПДВ, що накручується на цю ціну різним (7 % та 17 %).

Таким чином, бажання відійти від реєстрації платником ПДВ і перерахування на спецрахунки сум ПДВ може обернутися для деяких покупців товарів, робіт та послуг (суб'єктів господарювання) більш високими закупівельними цінами на них. Хто виграє в цій ситуації спрогнозувати складно. Напевно програють усі, крім бюджету.

Дуже непросте завдання стоятиме перед платниками податків у разі анулювання реєстрації платником ПДВ, оскільки електронне адміністрування вводиться не з "чистого аркуша", а з 01.01.2015 р. (на цю дату у кожного підприємства будуть свої "хвости") і йому доведеться вирішити питання з лімітом на виписку податкових накладних (у тому числі і з умовного продажу) та достатньої суми на спецрахунку для того, щоб погасити податкове зобов'язання.

Якщо для виписки податкових накладних треба збільшити ліміт за рахунок поповнення спецрахунку, а це поповнення виявиться непотрібним для погашення податкового зобов'язання з Податкової декларації з ПДВ, то виникає неприємна ситуація з "даруванням" цієї суми Державному бюджету. Очевидно будуть й інші питання, а ось які - покаже глибший аналіз.

Список використаних документів

ПК України - Податковий кодекс України

Закон N 1621 - Закон України від 31.07.2014 р. N 1621-VII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України"

"Консультант бухгалтера" N 16 (764) 18 серпня 2014 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)

Документи що посилаються на цей