ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
ПОСТАНОВА
11.03.2014 р. N К-36658/10
(Постанову скасовано на підставі Постанови
Верховного Суду України
28.10.2014)
Про визнання нечинним податкового
повідомлення-рішення
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: Карася О. В. (головуючого), Голубєвої Г. К., Рибченка А. О., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Шосткинської міжрайонної державної податкової інспекції Сумської області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 23.02.2010 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2010 у справі N 2а-1185/10/1870 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Шосткинське підприємство "Харківенергоремонт" до Шосткинської міжрайонної державної податкової інспекції Сумської області про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення, встановив:
Товариство в судовому порядку оскаржило податкове повідомлення - рішення від 01.12.2009 N 0000802347/0, якими позивачу Державною податковою інспекцією визначено податкові зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток у сумі 2900704,00 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані висновком про те, що оренда цілісного майнового комплексу суттєво відрізняється від оперативної оренди, що дає право підприємству пп. 8.8.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", який регламентує розрахунок складу витрат по оперативній оренді. При цьому позивач посилається на лист ДПА від 21.05.2004 N 4058/6/15-116, у якому зазначено, що в силу п. 1.18 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" операції з лізингу (оренди) цілісних майнових комплексів державних підприємств регулюються відповідним законодавством, яким, зокрема, є Закон України "Про оренду державного та комунального майна", п. 3 ст. 23 якого встановлено, що амортизаційні відрахування на основні фонди та нематеріальні активи в складі орендованих цілісних майнових комплексів підприємств, їх структурних підрозділів нараховує та залишає у своєму розпорядженні орендар. Виходячи з цього, амортизація фондів та матеріальних активів, які входять до складу орендованого цілісного майнового комплексу, є ідентичною амортизації власних основних засобів, і тому суми амортизаційних відрахувань необхідно нараховувати згідно з вимогами п. 8.3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".
Постановою суду першої інстанції, залишеною без змін ухвалою апеляційного суду, позовні вимоги задоволено: оспорюване податкове повідомлення-рішення визнано нечинним. Рішення суду першої інстанції, з думкою якого погодився апеляційний суд, вмотивоване тими ж підставами, які вказані і в позовній заяві.
Не погодившись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить судові рішення скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
На думку скаржника, судами під час вирішення спору порушено приписи Закону України "Про систему оподаткування", яким передбачено, що механізм справляння податків та зборів (обов'язкових платежів) і пільг щодо оподаткування не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів про оподаткування, а тому визначення Товариству податкових зобов'язань та застосування до нього санкцій є правомірним. Вважає, що поліпшення об'єкта оперативного лізингу (оренди), частина вартості таких поліпшень у складі витрат, що перевищують суму на поліпшення основних фондів, визначену згідно з пп. 8.7.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок відповідного звітного періоду), включається таким орендарем до балансової вартості відповідної групи основних фондів у разі, якщо на балансі орендаря обліковується група основних фондів. При цьому орендар не враховує балансової вартості об'єкта оперативного лізингу (оренди), за якою він обліковується на балансі орендодавця, що також впливає на суму амортизації.
Судова колегія Вищого адміністративного суду України, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи, наведені у скарзі, встановила, що касаційна скарга підлягає задоволенню за таких підстав.
Судами першої і апеляційної інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Державною податковою інспекцією була проведена виїзна планова перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2008 по 30.06.2009, за підсумками якої складено акт від 17.11.2009. На підставі цього акта Державна податкова інспекція прийняла оспорюване податкове повідомлення-рішення, яким за приписами Закону України від 21.12.2000 N 2181-III "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" позивачу було визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 1450352,00 грн. та застосовані штрафні санкції в розмірі 1450352,00 грн. за допущені порушення пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 (з врахуванням вимог пп. 1.22.1, пп. 1.22.2 п. 1.22 ст. 1), п. 6.1 ст. 6, пп. 5.2.10 п. 5.2 ст. 5, пп. 8.7.1 п. 8.7, пп. 8.8.1 п. 8.8 ст. 8 Закону України від 28.12.94 N 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств". Згідно акта перевірки податкові зобов'язання донараховані позивачу внаслідок завищення валових витрат на поліпшення основних фондів, які включаються до складу валових витрат в межах 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів, та завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування. Такий висновок фахівців державного податкового органу мотивовано тим, що Товариство при розрахунку 10-відсоткового ліміту витрат на поліпшення основних фондів враховувало балансову вартість орендованих об'єктів (цілісного майнового комплексу) та протягом перевіряємого періоду при визначенні сум амортизаційних відрахувань позивачем декларувались суми, які були розраховані з урахуванням балансової вартості орендованих та власних основних засобів.
Судами також встановлено, що на балансі позивача знаходиться державне майно (цілісний майновий комплекс по виробництву, транспортуванню тепла та електроенергії), яке на підставі договору оренди від 02.02.2007 та рішення Шосткинської міської ради від 23.06.2006 орендоване у власника - міської ради з метою надання послуг населенню. За умовами договору оренди орендар приєднує до свого майна орендоване майно в установленому порядку, яке включається до балансу орендаря із зазначенням, що це майно є орендованим. На підставі цього при визначенні сум амортизаційних відрахувань позивачем декларувались суми, які були розраховані з урахуванням балансової вартості орендованих та власних основних засобів, та розраховувалась сума 10-відсоткового ліміту витрат на поліпшення основних фондів.
При оцінці правомірності поведінки учасників податкових правовідносин перевагу у застосуванні мають норми податкового законодавства.
Відповідно до пп. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закону N 334/94-ВР під терміном "амортизація" основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку в межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.
Амортизаційні відрахування при оперативному лізингу здійснює тільки орендодавець, оскільки об'єкт оренди є його безумовною власністю. Це обумовлено пп. 8.5.1 ст. 8 Закону N 334/94-ВР, згідно якої балансова вартість відповідної групи основних засобів не зменшується на вартість основних засобів, які надаються платником податку в оперативний лізинг (оренду).
Згідно з абз. 4 пп. 7.9.1 і пп. 7.9.2 ст. 7 вказаного Закону України до валового доходу не включаються грошові кошти і майно, залучені за цивільно-правовим договором, який не передбачає передачі права власності на таке майно, з урахуванням положень пп. 7.9.6 цього пункту.
З аналізу вищезазначених норм можна зробити висновок, що передача об'єкта основних фондів в оперативний лізинг не призводить до зміни балансової вартості груп основних фондів у орендаря, а також не спричиняє податкової амортизації об'єкта оперативного лізингу (оренди).
Основною нормою, яка регулює віддзеркалення у податковому обліку витрат на поліпшення основних фондів, отриманих в оперативну оренду, є пп. 8.8.1 Закону N 334/94-ВР. Так, у разі коли договір оперативного лізингу (оренди) зобов'язує або дозволяє орендарю здійснювати поліпшення об'єкта оперативного лізингу (оренди), частина вартості таких поліпшень у складі витрат, що перевищують суму на поліпшення основних фондів, визначену згідно з пп. 8.7.1 п. 8.7 цієї статті, включається таким орендарем до балансової вартості: відповідної групи основних фондів у разі, якщо на балансі орендаря обліковується група основних фондів, до якої відноситься такий об'єкт лізингу (оренди); створеної таким орендарем відповідної групи основних фондів у разі, якщо на балансі орендаря не обліковується група основних фондів, до якої відноситься такий об'єкт лізингу (оренди). При цьому орендарем не враховується балансова вартість об'єкта оперативного лізингу (оренди), за якою він обліковується на балансі орендодавця.
Відповідно до пп. 8.7.1 Закону N 334/94-ВР платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов'язані з поліпшенням основних фондів, що підлягають амортизації, у тому числі витрати на поліпшення орендованих основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду.
Таким чином, зміст наведених нормативних положень та встановлені обставини справи дозволяють дійти висновку, що платник податку має право віднести до валових витрат у поточному році витрати на ремонт орендованого об'єкта основних фондів, що не перевищують суму в розмірі 10 % балансової вартості власних основних фондів станом на початок звітного періоду.
З огляду на зазначене у суду наявні усі правові підстави для висновку про законність оскарженого податкового повідомлення-рішення.
Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.
Враховуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що судами попередніх інстанцій повно і правильно встановлені обставини справи, але порушено норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень, а тому вбачаються підстави для їх скасування та ухвалення нового рішення.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд постановив:
Касаційну скаргу Шосткинської міжрайонної державної податкової інспекції Сумської області задовольнити.
Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 23.02.2010 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2010 у справі N 2а-1185/10/1870 скасувати.
Прийняти нову постанову.
У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Шосткинське підприємство "Харківенергоремонт" відмовити.
Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених ст. 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою про перегляд даної постанови, поданою через Вищий адміністративний суд України у порядку, встановленому статтями 236 - 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий О. В. Карась
Судді:
Г. К. Голубєва
А. О. Рибченко