КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
25.11.2014
Справа: N 825/2548/14
Про визнання протиправними та скасування
податкових повідомлень-рішень
Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого, судді - Борисюк Л. П., суддів: Петрика І. Й., Собківа Я. М., при секретарі - Чайка О. С., за участю: представника позивача - К. О. О., представника відповідача - Р. О. О., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Міндоходів у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2014 року у справі за позовом Приватного підприємства "Торгово-виробнича компанія "Ріко" до Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Міндоходів у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, встановив:
В липні 2014 року Приватне підприємство "Торгово-виробнича компанія "Ріко" звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду із позовом до Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Міндоходів у Чернігівській області в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.07.2014 N 0002092200, N 0002102200, N 0002112200.
Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2014 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Міндоходів у Чернігівській області від 15.07.2014 N 0002092200, N 0002102200, N 0002112200.
Відповідач, не погоджуючись з прийнятим рішенням суду, звернувся з апеляційною скаргою, в якій зазначає, що оскаржувана постанова суду не відповідає вимогам матеріального та процесуального права, а саме, судом першої інстанції неповно з'ясовано та не доведено обставини, що мають значення для справи, висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, в зв'язку з чим просить скасувати постанову суду та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, які з'явилися в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 202 КАС України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання, а так само розгляд і вирішення справи неповноважним судом; участь в ухваленні постанови судді, якому було заявлено відвід на підставі обставин, які викликали сумнів у неупередженості судді, і заяву про його відвід визнано судом апеляційної інстанції обґрунтованою; ухвалення чи підписання постанови не тим суддею, який розглянув справу.
Як вбачається з матеріалів справи, в період з 02.06.2014 по 16.06.2014 співробітниками Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Міндоходів у Чернігівській області було проведено документальну планову виїзну перевірку Приватного підприємства "Торгово-виробнича компанія "Ріко" (код ЄДРПОУ 35779978), з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2013.
В ході проведення перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем вимог:
- пп. 14.1.27 пп. 14.1 ст. 14, п. 138.1 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачем занижено податок на прибуток за 2013 рік, всього на суму 1105271,00 грн.;
- п. п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачем занижено податок на додану вартість, всього на суму 1381948,00 грн., в т. ч. за січень 2013 року - 204938,00 грн., лютий 2013 року - 388547,00 грн., березень 2013 року - 401815 грн., квітень 2013 року - 23038,00 грн., травень 2013 року - 15067,00 грн., червень 2013 року - 38144,00 грн., серпень 2013 року - 10478,00 грн., вересень 2013 року - 57468,00 грн., жовтень 2013 року - 8390,00 грн., листопад 2013 року - 234063,00 грн.
За результатами проведеної перевірки відповідачем складено Акт перевірки від 01.07.2014 N 1563/22/35779978 на підставі якого прийнято податкові повідомлення-рішення:
- N 0002112200 від 15.07.2014, яким позивачу збільшено суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 2072922,00 грн., в т. ч. за основним платежем 1381948,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 690974,00 грн.;
- N 0002092200 від 15.07.2014, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 1657907,00 грн., в т. ч. за основним платежем 1105271,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 552636,00 грн.;
- N 0002102200 від 15.07.2014, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по авансовим внескам з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 458030,00 грн., в т. ч. за основним платежем 366424,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 91606,00 грн.
Позивач заперечує правомірність вищевказаних податкових повідомлень-рішень відповідача, у зв'язку з чим просить визнати їх протиправними та скасувати з підстав невідповідності нормам чинного законодавства.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем були надані всі первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської діяльності.
З таким висновком суду колегія суддів не може погодитися, виходячи з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, а також права та обов'язки платників податків і зборів, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України, який вступив в силу з 01.01.2011 року (далі по тексту - ПК України).
Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 ПК України, згідно якої право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно п. 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
За приписами пункту 138.2 статті 138 ПК України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Між тим, згідно положень підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, не включаються до складу валових витрат, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Із системного аналізу положень Податкового кодексу України вбачається висновок, що право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість та валових витрат виникає у платника податків за наявності сукупності таких елементів: наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності (особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник ПДВ); фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій постачальником на користь покупця; наявності причинно-наслідкового зв'язку між операцією з придбання товарів чи послуг та потребою використання в господарській діяльності; документального підтвердження факту здійснення господарської операції сукупністю належним чином складених (оформлених) первинних та інших документів (у т. ч. платіжних), які зазвичай супроводжують операції певного виду та підтверджують їх фактичне виконання; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної (має усі обов'язкові реквізити).
Відповідно до інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 року N 742/11/13-11, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість належить з'ясовувати, зокрема, обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції, установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції, установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
Дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.
Необхідно перевіряти фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.
Про відсутність факту здійснення господарської операції можуть також свідчити і результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції, які фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (наприклад, відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару в особи, яка ніколи його не продавала тощо).
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, в період за який проводилася перевірка, ПП "ТВК "Ріко" мало господарські відносини із ТОВ "Лантіком", ТОВ "Лінк-Груп", ТОВ "Фай-Торг", ТОВ "Еліс-Буд", відповідно до укладених договорів.
Так, між ПП "ТВК "Ріко" та ТОВ "Лантіком" було укладено договір надання послуг N б/н від 14.01.2013 (т. 1 а. с. 77 - 79), відповідно до умов якого виконавець зобов'язується надати замовнику послуги з контролю якості товарів в порядку та на умовах визначених цим договором.
На підтвердження реальності виконання вказаного договору, позивачем надано заявку на надання послуг (т. 1 а. с. 80); додаток до договору N 2 (т. 1 а. с. 81 - 83); акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 1 а. с. 84); податкову накладну N 1676 від 31.01.2013 (т. 1 а. с. 85); рахунок-фактуру N СФ-0001676 від 31.01.2013 (т. 1 а. с. 86).
Між ПП "ТВК "Ріко" та ТОВ "Лантіком" було укладено договір надання послуг N 19 від 01.02.2013 (т. 1 а. с. 87 - 92), відповідно до умов якого виконавець зобов'язується надати послуги з надання працівників (послуги аутстаффінгу), необхідних замовнику у зв'язку із здійсненням ним господарської діяльності, шляхом направлення до нього працівників з необхідною кваліфікацією для виконання відповідних робіт.
На підтвердження реальності виконання вказаного договору, позивачем надано додаток N 2 (т. 1 а. с. 93-95); заявку на надання послуг N 1 (т. 1 а. с. 96); акти здачі прийняття-робіт (надання послуг) (т. 1 а. с. 97, 101); податкові накладні (т. 1 а. с. 98, 102); рахунки-фактури (т. 1 а. с. 99, 100).
Між ПП "ТВК "Ріко" та ТОВ "Лантіком" також було укладено договір надання послуг з просування товарів на ринку N 144 від 31.08.2012 (т. 1 а. с. 103 - 107), відповідно до умов якого замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов'язання надавати послуги по мерчандайзингу товару.
На підтвердження реальності виконання вказаного договору позивачем надано додаток N 1 (т. 1 а. с. 108 - 109); акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 1 а. с. 110, 113, 117); податкові накладні (т. 1 а. с. 111, 114, 118); рахунки-фактури (т. 1 а. с. 112, 115, 116); банківські виписки (т. 1 а. с. 119 - 123); виписки з рахунку (т. 1 а. с. 124 - 136).
Між ПП "ТВК "Ріко" та ТОВ "Фай-Торг" укладено договір надання послуг N 101 від 31.05.2013 (т. 1 а. с. 137-142), відповідно до умов якого виконавець зобов'язується надати послуги з надання працівників (послуги аутстаффінгу), необхідні замовнику у зв'язку із здійсненням ним господарської діяльності, шляхом направлення до нього працівників з необхідною кваліфікацією для виконання відповідних робіт.
На підтвердження реальності виконання вказаного договору позивачем надано додаток N 1 (т. 1 а. с. 143); додаток N 2 (т. 1 а. с. 144 - 146); рахунок-фактуру (т. 1 а. с. 147); акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 1 а. с. 148); податкову накладну (т. 1 а. с. 149).
Між ПП "ТВК "Ріко" та ТОВ "Фай-Торг" укладено договір надання послуг з просування товарів на ринку N 77 від 29.03.2013 (т. 1 а. с. 150 - 154), відповідно до умов якого замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов'язання надавати послуги по мерчандайзингу товару.
На підтвердження реальності виконання вказаного договору позивачем надано додаток N 1 (т. 1 а. с. 155 - 156); рахунки-фактури (т. 1 а. с. 157, 162, 165, 166, 169, 172, 175, 178, 181, 184, 188); акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 1 а. с. 158, 160, 163, 167, 170, 173, 176, 179, 182, 185, 187); податкові накладні (т. 1 а. с. 159, 161, 164, 168, 171, 174, 177, 180, 183, 186, 189); фотокартки (т. 1 а. с. 190 - 246); виписки по рахунку (т. 1 а. с. 247 - 251, т. 2 а. с. 1 - 13).
Між ПП "ТВК "Ріко" та ТОВ "Лінк-Груп" укладено договір надання послуг N 202 від 01.09.2013 (т. 2 а. с. 14 - 19), відповідно до умов якого виконавець зобов'язується надати послуги з надання працівників (послуги аутстаффінгу), необхідних замовнику у зв'язку із здійсненням ним господарської діяльності, шляхом направлення до нього працівників з необхідною кваліфікацією для виконання відповідних робіт.
На підтвердження реальності виконання вказаного договору позивачем надано заявку на надання послуг (т. 2 а. с. 20); додаток N 2 (т. 2 а. с. 21 - 22); рахунок-фактуру (т. 2 а. с. 23); акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 2 а. с. 24); податкові накладні (т. 2 а. с. 25).
Між ПП "ТВК "Ріко" та ТОВ "Лінк-Груп" укладено договір поставки N 21 від 10.04.2013 (т. 2 а. с. 26 - 30), відповідно до умов якого постачальник зобов'язується передати у власність покупцеві продукцію, визначену у п. 3.1 цього договору, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити продукцію.
На підтвердження реальності виконання вказаного договору позивачем надано рахунки-фактури (т. 2 а. с. 31, 42); видаткові накладні (т. 2 а. с. 32); податкові накладні (т. 2 а. с. 33, 44); банківські виписки (т. 2 а. с. 34-37); виписку з рахунку (т. 2 а. с. 38 - 41, 45 - 47); акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 2 а. с. 43).
Між ПП "ТВК "Ріко" та ТОВ "Еліс-Буд" укладено договір підряду на ремонтні роботи N 104 від 01.10.2013 (т. 2 а. с. 48 - 50), відповідно до умов якого підрядник зобов'язується провести роботи з поточного капітального ремонту, а замовник зобов'язується прийняти виконані роботи і сплатити обумовлену договором суму.
На підтвердження реальності виконання вказаного договору позивачем надано локальну смету (т. 2 а. с. 51 - 57); договірну ціну (т. 2 а. с. 58 - 61); підсумкову відомість ресурсів (т. 2 а. с. 62 - 69); акт приймання виконаних будівельних робіт (т. 2 а. с. 70 - 75); довідку про вартість виконаних будівельних робіт (т. 2 а. с. 76 - 77).
Частинами 2 та 3 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні і зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити: назва документа; дата і місце складання; назва підприємства, від імені якого складається документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що мають можливість ідентифікувати особу, які брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, для формування податкового кредиту мають значення податкові накладні та інші первинні документи, які, виходячи з наведеного, видаються на підтвердження реально вчиненої операції. Однак, наявність податкових накладних є необхідною, але не безумовною підставою для отримання платником податку права на податковий кредит з податку на додану вартість.
Отже, наявність законодавчо визначених обставин для формування податкового кредиту та валових витрат, зокрема податкових накладних, виписаних платником податку, є обов'язковою, для визнання правомірності формування таких за умови, якщо відомості в таких документах відповідають дійсності, і якщо господарські операції мали реальний характер та придбані товари (роботи, послуги) використовувалися в господарській діяльності платника податку.
При цьому, податкове законодавство не містить конкретного переліку документів, які слугують підставою для відображення витрат платника у податковому обліку. Втім відповідні документи повинні бути достовірними та достатніми для встановлення змісту господарської операції та її учасників, а тому їх перелік визначається у кожному конкретному випадку в залежності від виду операції та характеру договірних правовідносин.
Так, за договором про надання персоналу (відповідно до дефініцій міжнародного права - договір аутстаффінгу), одна організація (виконавець або провайдер) надає в розпорядження іншої організації фахівців необхідної кваліфікації для виконання певних функцій в інтересах цієї або іншої організації. При цьому, організація, що надає персонал, не бере на себе зобов'язань по наданню будь-яких послуг. Єдиним її обов'язком є надання кваліфікованого персоналу. Оплата за такий персонал встановлюється в заздалегідь визначеною сумою і не залежить від фактично виконаного цим персоналом обсягу послуг. За своєю суттю відносини, що виникають при наданні персоналу, різні: з однієї сторони, цивільно-правові відносини між провайдером та замовником, а з іншої сторони, трудові відносини за участю працівника.
Відтак предметом договорів надання послуг, відповідно до умов яких, виконавець зобов'язується надати послуги з надання працівників (послуги аутстаффінгу), є не особи як такі, а послуги компанії з надання персоналу (або оренда персоналу). Таким чином, відповідно до особливостей законодавства України, надання послуг з персоналу (оренда персоналу або аутстаффінгу) обумовлює наявність двох договорів: цивільно-правового та трудового.
Проте, ПП "ТВК "Ріко" яке виступає замовником послуг з надання персоналу, не надано копій трудових договорів, анкет претендентів на роботу, наказів про їх прийняття на роботу, доказів ознайомлення цих осіб з вимогами правил техніки безпеки, пожежної безпеки та ознайомлення з правилами внутрішнього трудового розпорядку, звітності з ПДФО, з якої б вбачалось прийняття цих осіб на роботу до позивача, документів, які підтверджували фаховий та кваліфікаційний рівень працівників, що є необхідним, виходячи із змісту і суті обумовлених послуг.
Складені за спірними операціями акти виконаних робіт містять загальне знеособлене посилання про виконання послуг з надання персоналу. Зазначені акти не містять будь-якої ідентифікації, персоніфікації персоналу та деталізації його кількості, не містять інформації щодо кваліфікації працівників та найменування посад щодо цих осіб, вартості наданих послуг, необхідність наявності відомостей, що випливає із змісту та суті договору та операцій такого роду, а також з положень ст. 1, ч. 1, ч. 2 ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
При цьому під час розгляду справи ПП "ТВК "Ріко" не надано замовлень про обсяг послуг, кількісний та посадовий склад працівників.
Відповідно до приписів ст. 901 глави 63 Цивільного кодексу України, за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням іншої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.
В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представником позивача не було доведено господарського характеру цих операцій шляхом підтвердження існування перспективи отримати економічний ефект від цих послуг та наявності ділової мети в оренді персоналу, оскільки, основними критеріями для встановлення ділової мети у здійснюваних операціях є економічна розумність та доцільність діяльності з позиції раціонально діючого суб'єкта економічних відносин.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів дійшла висновку про те, що реальність проведення господарських операцій позивача з контрагентами щодо надання послуг аутстаффінгу не доведена, операції не підтверджені первинними документами, які мають юридичну та доказову силу в розумінні ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", ст. ст. 44, 201 Податкового кодексу України, п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 N 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за N 168/704), встановлені перевіркою порушення позивачем правил формування валових витрат та податкового кредиту за результатами господарських взаємовідносин мали місце та знайшли своє підтвердження в ході судового розгляду в суді апеляційної інстанції.
Що стосується реальності господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ "Лантіком", ТОВ "Фай-Торг" з надання послуг з просування товарів на ринку (послуги по мерчандайзингу товару), колегія суддів зважає на наступне.
Зі змісту листа Державної податкової адміністрації України від 28.01.2010 N 806/6/23-4016/40 вбачається, що під терміном "мерчандайзинг" слід розуміти новий напрямок торгового маркетингу. Перш за все це викладка та розміщення товару в місці роздрібного продажу; забезпечення відповідного асортименту і достатньої кількості товару; організація локальної реклами (установлення на торговій точці спеціального фірмового обладнання (холодильники, дисплеї, стелажі, полиці і т. п.), конструкцій презентаційного характеру (тумби, виставкові стійки, рекламні стенди, підставки під рекламні матеріали тощо), поліграфічної рекламної продукції (буклети, плакати, гірлянди, прапорці і т. п.), організація на місці продажу рекламних акцій у вигляді дегустацій, безкоштовної роздачі та ін); аналіз показників продажів; рішення певних питань цінової політики про граничну торговельну надбавку; інструктаж продавців роздрібних магазинів щодо споживчих характеристик товару, методів мотивації споживачів і т. п.
Мерчандайзинг - це частина процесу маркетингу, яка визначає методику продажу товару в магазині. У діючих нормативно-правових актах України визначення терміну "мерчандайзинг" відсутня.
Таким чином, можливість проведення мерчандайзингових послуг залежить від наявності певного товару, який перебуває на праві власності, або на іншому праві розповсюдження у замовника даних послуг.
Тобто особа, яка є замовником даних послуг, має вбачати економічний інтерес у формі збільшення продаж належного їй товару за наслідками отриманих мерчендайзингових послуг.
Разом з тим, в жодному без виключення акті виконаних робіт (наданих послуг з мерчендайзингу) не зазначено конкретного товару або торгової марки, на збільшення продажів якої направлені дані послуги.
Не надано позивачем до матеріалів справи жодних документів на підтвердження фінансово-господарських взаємовідносин з торговими мережами магазинів "Велика кишеня", в яких контрагенти в інтересах позивача проводили мерчандайзингові заходи. При цьому, представник позивача не зміг пояснити суду, яким чином без дозвільних документів, виданих адміністрацією торгової мережі або адміністрацією конкретного магазину можливо проводити винесення товарів зі складу магазину в торгівельний зал, розміщення товару на полицях, збір та облік залишків запасів продукції.
Пропозиція суду щодо надання документів, які підтверджують придбання та поставку товару в зазначені торгові мережі представником позивача залишилась поза увагою.
Стосовно наданих позивачем до матеріалів справи Звітів по мерчендайзингових послугах колегія суддів зазначає, що оскільки дані документи не містять в собі посилань на конкретні акти виконаних робіт до яких вони складені, містять суцільним порядком лише перелік інформації про адреси магазинів "Велика кишеня" в різних регіонах України, що є загальнодоступною інформацією, а представник позивача не зміг пояснити суду зміст іншої інформації в числовому вигляді, яка міститься в Звітах, дані документи відхиляються судом як належні докази надання мерчендайзингових послуг.
Доказів руху товару, відображеного в відповідних бухгалтерських документах представником позивача до матеріалів справи також не надано.
Таким чином, оскільки позивачем не підтверджено жодним доказом наявності в рамках спірних правовідносин об'єкту, що потребує мерчендайзингових послуг - не підтверджено наявність товару та не надано доказів укладення відповідних договорів з торгівельними мережами магазинів "Велика кишеня", твердження представника позивача про фактичність отримання ПП "ТВК "Ріко" маркетингових послуг колегія суддів оцінює критично.
Колегія суддів також звертає увагу, що при перевірці реальності отриманих послуг із аутстаффінгу та мерчандайзингу, відділом перевірок платників податків був направлений лист від 11.06.2014 N 7355/10/25-26-22-01-12 ПП "ТВК "Ріко" з вимогою надати перелік конкретних робіт, які здійснювали ТОВ "Лантіком", ТОВ "Фай-Торг", ТОВ "Лінк-Груп" та перелік осіб, які фактично здійснювали роботи та використання даних робіт в господарській діяльності.
На даний запит надійшов лист від 20.06.2014 N 27, в якому зазначено перелік робіт, які надавали підприємства, а саме: ТОВ "Фай-Торг" надавало послуги з мерчандайзингу, який направлений на збільшення обсягів продаж; ТОВ "Лінк-Груп" - послуги аутстаффінгу по контролю якості продуктів харчування; ТОВ "Лантіком" - послуги аутстаффінгу по контролю якості продуктів харчування.
Однак, перелік послуг не є конкретизованим. Відсутність у первинних документах за результатами виконання договорів про надання послуг (виконання робіт) інформації про конкретні послуги, надані замовнику, яка б надавала можливість їх ідентифікувати, їх вартість та одиницю виміру унеможливлює підтвердити факт їх отримання згідно наданих на перевірку документів та підтвердити їх зв'язок з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг), використання підприємством у власній господарській діяльності.
Оперативним відділом ДПІ у м. Чернігові ГУ Міндоходів у Чернігівській області був направлений запит до ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області з вимогою надати інформацію відносно чисельності працівників ТОВ "Лантіком", ТОВ "Фай-Торг" та ТОВ "Лінк-Груп".
Від ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області надійшов лист від 27.06.2014 N 18032/04-62/7/17-32 в якому були надані податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку за 2013 рік. Відповідно до наданих форм встановлено, що на ТОВ "Лантіком" працює 1 працівник, на ТОВ "Лінк-Груп" - 9 працівників, ТОВ "Фай-Торг" - 2 працівники.
Виходячи із кількості працівників ТОВ "Лантіком", ТОВ "Фай-Торг" та ТОВ "Лінк-Груп" колегія суддів дійшла висновку про відсутність трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності із надання послуг із аутстаффінгу та мерчандайзингу.
Крім того, в ТОВ "Лантіком", ТОВ "Фай-Торг" та ТОВ "Лінк-Груп" відсутні торгові точки для здійснення подібної діяльності.
Службовою запискою від 27.06.2014 N 635/07 від оперативного відділу ДПІ у м. Чернігові ГУ Міндоходів у Чернігівській області були отримані копії пояснень від директорів ряду шкіл Чернігівської області, начальників відділів освіти, в яких відповідно до додатку до договору ПП "ТВК "Ріко" із ТОВ "Лантіком" здійснювалася реалізація картопляного пюре сухого (пластівці).
У поясненнях директорів шкіл зазначено, що ніякого картопляного пюре сухого (пластівці) школи не закуповували і контроль якості наявних продуктів проводився в школі виключно районною санстанцією.
Крім цього, ПП "ТВК "Ріко" володіє власним приміщенням, яке знаходиться за адресою: Чернігівська область, м. Городня, вул. Аеродромна, 16. Протягом періоду перевірки з 01.01.2013 по 31.12.2013 дане приміщення не було застосованим у господарській діяльності, виходячи з інформації, яка була надана оперативним відділом ДПІ у Чернігові ГУ Міндоходів у Чернігівській області службовою запискою від 19.06.2014 N 961/07.
В ході проведення перевірки, на основі первинних документів також встановлено наявність взаємовідносин ПП "ТВК "Ріко" із ТОВ "Еліс-Буд".
Відповідно до укладеного договору від 01.10.2013 N 104, останній зобов'язується здійснювати будівельно-монтажні роботи приміщення ПП "ТВК "Ріко" за адресою: м. Городня, вул. Аеродромна, 16, а саме: перебудова приміщення під фасувальний цех, залізобетонні роботи, оснащення під станки, роздягальня для працівників. Відповідно до податкової накладної від 30.11.2013 N 369, послуги із будівельно-монтажних робіт виконано на суму 1346400,00 грн.
Під час виїзду співробітників оперативного управління ДПІ у Чернігові за адресою: м. Городня, вул. Аеродромна, 16 встановлено, що за даною адресою знаходиться одноповерхове нежитлове цегляне приміщення з металопластиковими вікнами. Ознак, які можуть свідчити про наявність в даному приміщення складу, роздягальні для робітників, фасувального цеху чи будь-які інші ознаки, які можуть свідчити про здійснення господарської діяльності відсутні (в матеріалах справи наявний протокол огляду приміщення).
Крім цього, отримані усні пояснення від робітників суб'єктів господарської діяльності, що розташовані поруч: ФОП ОСОБА_7 та ТОВ "Біоресурс". Від надання письмових пояснень останні відмовились, проте пояснили, що в даному приміщенні діяльність не проводиться та будь-які товарно-матеріальні цінності не зберігаються. Хто здійснював послуги зі встановлення металопластикових конструкцій також невідомо. Таке підприємство як ПП "ТВК "Ріко" невідоме.
Також встановлено наявність ТОВ "Центр декоративного рослинництва та садівництва" РІКО", що знаходиться за адресою: м. Городня, вул. Аеродромна, 88. Під час виходу за вказаною адресою проведено усне опитування ОСОБА_8, яка назвала себе службовою особою ТОВ "ЦДРС" РІКО" та повідомила, що за адресою: м. Городня, вул. Аеродромна, 16, виробництво, фасування, зберігання будь-яких ТМЦ не проводиться.
Виходячи із інформації, яка була надана оперативним відділом ДПІ у м. Чернігові ГУ Міндоходів у Чернігівській області слідує, що ніяких будівельно-монтажних послуг ТОВ "Еліс-буд" ПП "ТВК "РІКО" не здійснювало.
Крім цього, представником позивача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції зазначено, що всі документи, які підтверджують реальність господарських операцій наявні в матеріалах справи і додаткових доказів надати не може.
Та обставина, що контрагенти позивача на момент господарських взаємовідносин з позивачем були зареєстровані в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України і Реєстрі платників податку на додану вартість, не дає підстав вважати, що вони мали на меті настання реальних правових наслідків, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту колегія суддів вважає безпідставним.
Аналізуючи обставини даної справи та наявні в ній докази, колегія суддів дійшла висновку, що укладені позивачем договори не мали на меті настання реальних правових наслідків, що відповідно свідчить про безтоварність господарських операцій позивача упродовж періоду за який проводилася перевірка.
У зв'язку з цим, дії платника податку ПП "ТВК "Ріко" вказують на його недобросовісність, а вчинені ним господарські операції викликають сумнів у їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту.
Відповідно до ст. 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.
Згідно ч. 2 ст. 71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Державною податковою інспекцією у м. Чернігові Головного управління Міндоходів у Чернігівській області, як суб'єктом владних повноважень, повністю доведено правомірність прийнятих нею податкових повідомлень-рішень від 15.07.2014 N 0002092200, N 0002102200, N 0002112200.
Натомість, доводи, викладені позивачем, не спростовують висновків суду першої інстанції та не знайшли свого належного підтвердження в суді апеляційної інстанції.
Згідно зі ст. 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що постанова суду першої інстанції не відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовують висновки суду першої інстанції, викладені у зазначеній постанові, у зв'язку з чим є підстави для її скасування з ухваленням нової постанови про відмову в задоволенні позову.
Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд постановив:
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 198 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Міндоходів у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2014 року - задовольнити.
Постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2014 року - скасувати.
Прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову Приватного підприємства "Торгово-виробнича компанія "Ріко" до Державної податкової інспекції у м. Чернігові Головного управління Міндоходів у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.07.2014 N 0002092200, N 0002102200, N 0002112200 відмовити.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання в повному обсязі, шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Повний текст постанови складено та підписано - 28.11.2014.
Головуючий, суддя: Л. П. Борисюк
Судді:
І. Й. Петрик
Я. М. Собків