ГРОМАДСЬКА РАДА ПРИ ДЕРЖАВНІЙ
ФІСКАЛЬНІЙ СЛУЖБІ УКРАЇНИ
ЛИСТ
27.12.2016 N 11
Щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ
при вибутті (ліквідації, викраденні, зруйнуванні тощо)
основних засобів з не залежних від платника обставин
Громадська рада при ДФС України звертається до Вас у зв'язку із ситуацією, що склалася при нарахуванні податкових зобов'язань з ПДВ при вибутті (ліквідації, викраденні, зруйнуванні тощо) основних засобів з незалежних від платника обставин.
Сутність проблеми: згідно з листами ДФС України від 27.05.2016 р. N 11679/6/99-95-42-01-15 та від 28.10.2016 р. N 23461/6/99-99-15-03-02-15 у випадку вибуття основних засобів з не залежних від платника обставин необхідно нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ на підставі вимог п. 198.5 ПКУ.
Згідно з п. 189.9 ст. 189 ПКУ у разі, якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації. Водночас норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів в інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Згідно з пп. 14.1.191 ПКУ не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.
Проте у вищевказаних роз'ясненнях контролюючий орган дійшов висновку, що оскільки ліквідовані основні фонди, сума ПДВ при придбанні яких була включена до складу податкового кредиту, не взяли участі в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, такий платник податку на підставі пункту 198.5 статті 198 ПКУ зобов'язаний визначити податкові зобов'язання з ПДВ, виходячи із бази оподаткування, визначеної пунктом 189.1 статті 189 ПКУ.
На нашу думку, така позиція ДФСУ не відповідає положенням ПКУ з огляду на таке:
1) норма абзацу другого п. 189.9 ст. 189 ПКУ, що дає право платнику ПДВ у виключних обставинах та за наявності їх документального підтвердження не нараховувати податкові зобов'язання, по відношенню до п. 198.5 ст. 198 ПКУ є спеціальною;
2) п. "г" п. 198.5 ст. 198 ПКУ застосовується, якщо основні засоби починають використовуватися "в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку". У даному випадку вибулі (викрадені, знищені, зруйновані) основні засоби не використовуються платником податку у будь-яких операціях взагалі;
3) згідно з позицією фіскального органу "операція з ліквідації основних засобів у разі їх викрадення, що підтверджено інвентаризаційними документами та відповідними документами органів поліції, для цілей оподаткування ПДВ не розглядається як операція з постачання товарів та податкові зобов'язання за операцією з ліквідації таких основних засобів не визначаються". Якщо керуватися такою логікою, у разі відсутності у платника податку підтверджуючого документа про викрадення або інше вибуття основного засобу, нараховувати податкові зобов'язання необхідно двічі: вперше - на підставі абзацу першого п. 189.9 ПКУ (як постачання) та вдруге - відповідно до п. "г" п. 198.5 ПКУ (для коригування вхідного податкового кредиту). Таким чином, позиція ДФС передбачає подвійне оподаткування ПДВ за однією операцією.
Варто відмітити, що пріоритетність застосування положень п. 189.9 ПКУ при вибутті основних засобів з не залежних від платника ПДВ обставин підтверджується також Дніпропетровським окружним адміністративним судом у постанові від 08.07.2015 р. у справі N 804/6742/15 "Про податкові наслідки з податку на додану вартість у випадку викрадення основних засобів". Так, суд зауважив, що "... у даному випадку підпункт "г" п. 198.5 ст. 198 ПК України до спірних правовідносин не застосовується, оскільки регулює зовсім інші правовідносини, а саме: використання платником податків товарів (робіт, послуг), під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків.
Підпункт "г" п. 198.5 ст. 198 ПК України регулює випадки свідомого використання платником податків товарів (робіт, послуг) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків, а абзац другий п. 189.9 ст. 189 ПК України регулює випадки вибуття товарів (робіт, послуг) від платника податків внаслідок їх ліквідації (знищення, руйнування, викрадення), тобто за відсутності волі платника податків.
За вказаних обставин висновок податкового органу про те, що якщо платник податків при придбанні (спорудженні) основних засобів, які були викрадені, скористався правом на податковий кредит, то у зв'язку з тим, що такі основні засоби неможливо використати у господарській діяльності, платник податку у податковому періоді, в якому встановлено факт списання, повинен здійснити нарахування податкових зобов'язань з ПДВ виходячи з балансової (залишкової) вартості), суперечить вимогам п. 189.9 ст. 189 ПК України".
На підставі вищевикладеного члени Податкового комітету Громадської ради при ДФС України просять у межах повноважень переглянути позицію головного фіскального відомства щодо оподаткування ПДВ операцій з вибуття основних засобів з не залежних від платника податку обставин та відкликати вищевказані листи, які суперечать прямим нормам ПКУ.
Голова Д. Олексієнко