ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
ЛИСТ
24.02.2003 N 3111/7/15-2417
Щодо питань порядку
обчислення і сплати податку на прибуток
(Витяг)
ДПА України ретельно розглянула лист з питань порядку обчислення і сплати податку на прибуток, правомірності і тривалості проведення планової і додаткової документальних перевірок, дотримання валютного законодавства, додані до листа договори і первинні документи та повідомляє.
1. Щодо визначення дати валового доходу при прямому вивезенні (експорті) продукції без посередників.
<...>
2. Стосовно дотримання термінів розрахунків (валютного законодавства) у сфері ЗЕД.
Холдинговою компанією (ХК) за кредитною угодою від 05.09.2000 р. з банком (Росія) було отримано кредитні кошти. Умовою їх отримання (п. 2.2 кредитної угоди) було надання російським підприємством (РП) поручительства (договір поручительства від 05.09.2000 р.). У свою чергу ХК і РП уклали договір від 05.09.2000 р. на надання останнім послуг поручителя і умов поручительства перед російським банком за винагороду, а також шляхи погашення отриманих сум кредитних коштів, відсотків за ними, розмір винагороди за поручительство за договором комісії, включаючи супутні послуги. Відповідно до цього договору єдиним шляхом повернення заборгованості було утримання зазначених сум із суми валютної виручки за експортовану техніку, за що останньому належало оплатити вищезазначені винагороду у розмірі 5% та супутні послуги.
Поряд з цим відповідно до договору комісії від 27.12.96 р. (з поетапним виконанням протягом кількох років) ХК виготовляла і через комісіонера - РП експортувала за межі України техніку.
Після виконання договірних зобов'язань за договорами комісії від 27.12.96 р. та поручительства від 05.09.2000 р. між ХК і РП було підписано акти виконаних робіт (послуг), за якими ХК повинна була оплатити РП в іноземній валюті послуги посередника, включаючи супутні послуги (перший акт від 05.03.2001 р.), та поручителя (другий акт від 05.03.2002 р.).
Погашення перед російським банком кредитного боргу, нарахованих відсотків, перед РП - послуг комісіонера (включаючи супутні послуги) і поручителя здійснювалося шляхом утримання грошових коштів із суми валютної виручки ХК, що відповідає умовам договору від 05.09.2000 р. з РП на надання відповідних послуг і про що свідчить акт виконаних робіт від 05.03.2001 р. На підтвердження погашення взаємних зобов'язань між ХК та РП підписано протокол заліку зустрічних однорідних вимог від 05.03.2001 р. за договорами від 27.12.96 р. (експорт техніки через посередника) та від 05.09.2000 р. (надання РП послуг комісіонера, включаючи супутні послуги, і поручителя, повернення кредиту та відсотків за ХК).
Такі самі операції, умови отримання валютного кредиту під поручительство та оформлення первинних документів проведено між ХК і банком (Росія) за іншою кредитною угодою від 27.01.2000 р., між банком (Росія) та РП - за договором поручительства від 02.01.2000 р., між РП і ХК - за договорами на надання послуг поручителя від 27.01.2000 р. і комісії - від 27.12.96 р.
Проведення вищеописаних розрахунків за ХК підтверджується листами банку (Росія) від 11.04.2000 р. і від 13.03.2001 р., згідно з якими в повному обсязі виконано зобов'язання з погашення валютного кредиту і відсотків за ним.
Відповідно до ст. 1 Закону України від 23.09.94 р. N 185/94-ВР "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" виручка резидентів в іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у терміни виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 90 календарних днів з дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) продукції, що експортується. Прикінцевими положеннями Закону України від 23.09.94 р. N 185/94-ВР "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" не передбачено норму щодо застосування інших законодавчих актів у частині, що не суперечить цьому Закону.
Частинами четвертою та п'ятою ст. 6 Закону України від 16.04.91 р. N 959-XII "Про зовнішньоекономічну діяльність" встановлено, що суб'єкти ЗЕД мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України. Зовнішньоекономічний договір (контракт) може бути визнано недійсним тільки у судовому порядку. Водночас ст. 14 цього ж Закону всім суб'єктам ЗЕД надано право: самостійно визначати форму розрахунків за зовнішньоекономічними операціями з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам; безпосередньо брати комерційні кредити в іноземній валюті за межами України, самостійно приймати рішення у цьому питанні; вільно обирати банківсько-кредитні установи, які будуть вести розрахунки з іноземними суб'єктами господарської діяльності. Частиною п'ятнадцятою ст. 7 Закону забороняється регулювання ЗЕД прямо непередбаченими актами і діями державних і недержавних органів.
Згідно зі статтями 191 і 193 Цивільного кодексу України ( 1540-06 ), які не містять обмежень щодо ЗЕД, за договором поручительства поручитель зобов'язується перед кредитором іншої особи відповідати за виконання останньою свого зобов'язання у повному обсязі або в його частині. При цьому до поручителя, який виконав зобов'язання, переходять усі права кредитора за цим зобов'язанням.
Стаття 217 Цивільного кодексу України ( 1540-06 ), яка є чинною, передбачає можливість припинення зобов'язань заліком зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або строк якої не визначено чи визначено моментом витребування. Відповідно до ст. 218 Цивільного кодексу України визначено випадки, за якими не дозволяється проведення заліку, зокрема у випадках, передбачених законом. До таких випадків залік у зовнішньоекономічній діяльності не віднесено, у Законі України від 23.09.94 р. N 185/94-ВР "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" заборону заліку у зовнішньоекономічній діяльності не передбачено.
Проведення операції поручительства, погашення заборгованості за валютними кредитами та відсотками проводилося в інтересах ХК між резидентами Російської Федерації за межами митної території України. Такі відносини не передбачають проведення розрахунків через уповноважені банки України, і до них не застосовуються вимоги ст. 7 і 16 Декрету КМУ від 19.02.93 р. N 15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю". У той самий час НБУ відповідно до ст. 11 і 13 Декрету КМУ від 19.02.93 р. N 15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" здійснює валютну політику, видає обов'язкові до виконання нормативні акти щодо здійснення операцій на валютному ринку, є головним органом валютного контролю в Україні.
Відповідно до листів НБУ від 30.11.98 р. N 18-210/2628-8880, від 01.04.99 р. N 13-126/632-2956 , від 23.06.99 р. N 18-211/1872-5495 , від 26.01.2001 р. N 18-213/326 , від 11.06.2001 р. N 28-313/2348-3485, а також з урахуванням норм п. 2.5 Інструкції про порядок здійснення контролю і отримання ліцензій за експортними, імпортними та лізинговими операціями, затвердженої постановою Правління НБУ від 24.03.99 р. N 136 і зареєстрованої в Мін'юсті України 28.05.99 р. N 338/3631, припинення зобов'язань за зовнішньоекономічними договорами шляхом заліку однорідних зустрічних вимог визнано правомірним і у разі наявності належним чином оформлених документів є підставою для зняття з контролю експортно-імпортних операцій. Те саме підтверджується листами Мін'юсту України від 22.12.98 р. N 13-28-1932 і від 27.08.2000 р. N 18-9-5412 , а також ДПА України від 19.04.99 р. N 2241/6/22-1216, від 16.08.2000 р. N 4669/6/22-3115 , від 11.05.2002 р. N 2954/6/15-1416 та постановою Судової палати у господарських справах Верховного Суду України від 17.12.2002 р.
Утримання нерезидентом відповідно до укладених договорів суми понесених витрат на забезпечення поручительства, погашення сум заборгованостей за валютними кредитами та відсотками за ними, винагороди за договором комісії та супутніх послуг із сум валютної виручки ХК за зазначеними вище операціями не може розглядатися як ненадходження валютної виручки в Україну або порушення валютного законодавства.
Виходячи з викладеного і враховуючи відмову українськими банками надати ХК кредитні валютні кошти у великих розмірах на вигідних умовах, що могло призвести до зриву довгострокового замовлення і, як наслідок, непідписання двох вигідних експортних договорів та ненадходження в Україну валютних коштів взагалі, а також податкових платежів до бюджету, у разі якщо строк від дати проведення митного оформлення (виписки вивізної ВМД) продукції, що експортується, до дати проведення і оформлення заліків зустрічних однорідних вимог з нерезидентом не перевищує 90 календарних днів, ДПА України вважає, що відсутні підстави для нарахування пені у розмірі 0,3% на суми проведених вищезазначених двох заліків.
3. Стосовно порядку і термінів документальних перевірок, то органи ДПС при їх проведенні повинні виконувати вимоги чинного законодавства, зокрема, Закону України "Про державну податкову службу в Україні" ( 509-12 ), Указу Президента України 23.07.98 р. N 817/98 "Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності", постанови КМУ від 29.01.99 р. N 112 "Про Порядок координації проведення планових виїзних перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів підприємницької діяльності контролюючими органами", наказів та розпоряджень ДПА України. У зв'язку з тим, що у листі ХК не зазначено, під час якої саме перевірки і якими посадовими особами місцевих державних податкових органів допущені порушення термінів і порядку перевірки, ДПА України вважає за можливе повернутися до розгляду цього питання після подання відповідних матеріалів.
ДПА в м. Києві забезпечити виконання цього листа.
В. о. першого заступника Голови О.Шитря