О роли и значении рекламы в
деятельности предприятий
О роли и значении рекламы в деятельности предприятий уже давно никто не спорит, ведь одна из основных функций рекламы заключается в том, чтобы вызвать у потребителей интерес и желание приобрести товары.
Вопросы, связанные с рекламой, часто освещаются на страницах нашего журнала. Однако жизнь, как известно (а вместе с ней и реклама), не стоит на месте, поэтому пришло время обобщить наш рекламный опыт, а также уделить внимание отдельным проблемам, связанным с налогообложением рекламных расходов, которые интересны большинству бухгалтеров.
Идентификация рекламы
В соответствии со ст. 1 Закона “О рекламе” (далее - Закон) рекламой является:
“информация о лице или товаре, распространенная в любой форме и любым способом и предназначенная сформировать или поддержать осведомленность потребителей рекламы и их интерес в отношении таких лица или товара”.
Следует отметить, что в прежнем определении рекламы, содержащемся в Законе*, рекламой считалась информация, распространяемая с целью получения прибыли. Однако с 24 сентября 2003 года** критерии рекламы изменились, и теперь можно утверждать, что информация, формирующая осведомленность у ее потребителей в отношении лица или товара (то есть - согласно ст. 1 Закона - у неопределенного круга лиц, на которых она направлена) является рекламой, несмотря на то, что ее заказчики цели получения прибыли не преследуют.
От рекламы необходимо отличать размещение информации обязательного характера.*** При действии прежней редакции Закона от рекламного характера обязательной информации предприятиям приходилось отбиваться с помощью разъяснений известных защитников плательщиков - Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности и Госкомпредпринимательства (см., например, письмо первого от 02.02.2000 г. № 06-10/75 и письмо второго от 08.02.2002 г. № 2-222/740). В новой редакции Закона (ч. 2 ст. 2) проблема обязательной информации решена, что называется, по максимуму:
“Действие настоящего Закона не распространяется на отношения, связанные с распространением информации, обязательность размещения и обнародования которой определена другими законами Украины”.
Обращалось внимание на то, что данная норма может повлечь довольно интересные последствия. Если, допустим, вспомнить об информации, содержащейся на упаковке/таре алкогольных, табачных изделий, продуктов питания и т. п., обязательность размещения которой обусловлена соответствующими законами, а также информации, которая предоставляется в обязательном порядке согласно Закону “О защите прав потребителей”****. Отсутствие рекламного статуса данной информации позволит избегать начисления налога на рекламу, языковых ограничений и т. п.
В п. 2 письма Госкомпредпринимательства от 04.12.2003г. № 7053 проанализирована норма ч. 7 ст. 8 Закона, в соответствии с которой:
“Размещение информации о производителе товара и/или товаре в местах, где данный товар реализуется или предоставляется потребителю, не считается рекламой”.
Госкомпредпринимательства полагает, что информация об алкогольных напитках в пунктах их продажи (в том числе дегустация, если она не сопровождается призывами к приобретению или неприобретению алкогольного напитка) не считается рекламой, поскольку на нее распространяется действие ч. 7 ст. 8 Закона.
По мнению ГНАУ, изложенному в письме от 08.12.2005г. № 12060/6/15-0316, подобная обязательная информация рекламой не является, но связана с подготовкой, организацией, ведением производства, поэтому расходы на распространение и размещение такой информации относятся на ВЗ в соответствии с п/п. 5.2.1 Закона О Прибыли.
Также не считается рекламой размещение вывески. Такой вывод содержится в письме Госкомпредпринимательства от 31.05.2005г. № 4186, в котором сделана аналогичная ссылка на ч. 7 ст. 8 Закона. Поэтому, если вывеска имеет информационный характер и не содержит призывов к приобретению товара или услуги, то получать разрешение на размещение внешней рекламы не нужно.
А вот в отношении рекламного характера визитной карточки не все так однозначно. Данная проблема рассматривалась. И хотя на момент написания указанного материала ГНАУ склонялась к рекламной трактовке “визиточных” расходов (см. ее письмо от 29.10.2003 г. № 8973/6/15-3416), однако позже она передумала (см. письмо от 02.11.2004 г. № 7899/х/15-1114). Потом ГНАУ передумала еще раз. В консультации из “Вестника налоговой службы Украины” № 22/2005 отмечается, что визитки могут считаться рекламой, если на них указаны логотип, наименование и адрес фирмы, а также перечень реализуемых товаров (услуг).*****
И наконец об объявлениях о приеме на работу мы приводили аргументы в пользу того, что объявления в газете о приеме на работу рекламой не являются. Данный вопрос рассматривался ранее, где высказывалось мнение, что при решении вопроса о “рекламности” такого объявления нужно прежде всего принимать во внимание цель, ради которой распространяется информация. И хотя объявления о приеме на работу формируют определенный интерес к потенциальному работодателю, цель они обычно преследуют иную (найти работника), а потому рекламой считаться не должны. Следует отметить, что данный вывод нашел подтверждение в консультации из “Вестника налоговой службы Украины” № 12/2004, в которой сообщается, что размещение плательщиком налога печатных объявлений о приеме сотрудников на работу не является рекламой товаров (работ, услуг), продаваемых (предоставляемых) таким плательщиком налога.
Налоговый учет расходов на рекламу
Как известно, рекламные расходы включаются в валовые затраты предприятия в соответствии с п/п. 5.4.4 Закона О Прибыли. Поскольку Законом О Прибыли расходы рекламного характера определены как расходы двойного назначения, то существуют некоторые ограничения по отнесению этих расходов в состав валовых затрат предприятия.
Рассмотрим их подробнее.
Подпункт 5.4.4 выделяет две группы рекламных расходов:
1) расходы на проведение предпродажных и рекламных мероприятий (абз. 1);
2) расходы на организацию приемов, презентаций и праздников, приобретение и распространение подарков, включая бесплатную раздачу образцов товаров или бесплатное предоставление услуг (работ) в рекламных целях (абз. 2).
Расходы на предпродажные и рекламные мероприятия
Указанные расходы подлежат включению в состав валовых затрат в полном объеме при соблюдении обязательного условия: такие мероприятия должны осуществляться “в отношении товаров (работ, услуг), продаваемых (предоставляемых) такими плательщиками налога”.
Поэтому, если плательщик рекламирует “чужие” товары (работы, услуги), то понесенные им в связи с такой рекламой расходы проходят мимо валовых затрат.
Мы рассматривали ситуацию, когда дилер, работающий с определенным оператором мобильной связи, заключает договоры на предоставление услуг этим оператором, а также самостоятельно продает мобильные телефоны и аксессуары, специальные карточки и стартовые пакеты. По мнению, изложенному в статье, расходы дилера на рекламу услуг мобильной связи, предоставляемых оператором, на валовые затраты не относятся, ибо не выполняются упомянутые выше условия: рекламируемые услуги не предоставляются плательщиком налога, оплачивающим рекламу.
Кроме того, обращаем внимание на то, что право на затраты получает только реклама товаров (работ, услуг). А вот рекламная информация о самом лице (например, публикация о том, какое хорошее у него руководство/репутация/оборудование/крыша) чести попасть в ВЗ не удостаивается. Поэтому, заботясь о валовых затратах, не забудьте вставить в рекламный “личный” блок хоть пару строк о своих товарах (услугах).
Определенные сложности на практике вызывает и реклама торговой марки (довольно распространенный вариант при спонсорских отношениях). Далеко не всегда налоговики с радостью принимают в составе валовых затрат расходы на рекламную раскрутку торговой марки. Ранее доказывалось, что демонстрация торгового знака (марки) есть один из разрешенных Законом “О рекламе” способов рекламы товаров, которые продаются под данной торговой маркой. Так что желающим уберечь валовые затраты, очевидно, не помешает соорудить на предприятии приказ типа:
“1. Провести рекламную кампанию в отношении продаваемых нами товаров.
2. Для формирования или поддержания осведомленности и интереса потребителей в отношении наших товаров размещать в рекламе торговую марку, которой маркируются эти товары.
Обоснование: возросшая узнаваемость и больший авторитет торговой марки, использованной для отличия товаров, производимых (продаваемых) нами, от других аналогичных товаров, повышает интерес потребителей к нашим товарам”.
Еще один интересный вопрос: необходимо ли с точки зрения ВЗ приводить в рекламе информацию о лице, продающем товары, или в рекламе вполне может фигурировать только сам товар? (Например, затратен ли рекламный щит с изображением автомобиля BMW - без указания наименования и координат продавца.) На наш взгляд, интерес к товарам, которые продаются вами, будет сформирован в любом случае - независимо от того, есть ли в рекламе ваши реквизиты и координаты. Так что подобный щит - реклама в отношении продаваемых вами товаров или товаров, которые вы собираетесь продавать в будущем. Следовательно, условие для валовых затрат выполняется.
Отметим, что конкретный перечень расходов на проведение предпродажных и рекламных мероприятий налоговым законодательством не определен, и это, естественно, порождает некоторые вопросы и сомнения.
Отсутствие такого перечня не мешает включению в состав валовых затрат любых расходов на проведение рекламных мероприятий в отношении продаваемых товаров (работ, услуг), поскольку п. 5.11 Закона О Прибыли устанавливать дополнительные ограничения по отнесению расходов на валовые затраты запрещает. Данная позиция может быть подкреплена мнением судебных органов, высказанным по схожему вопросу в отношении права на отнесение расходов в состав валовых затрат****** Главное - доказать, что определенное мероприятие преследовало те цели, которые закреплены за рекламой Законом “О рекламе” (формирование или поддержание осведомленности и интереса к товарам).
Более осторожный бухгалтер может обратиться к Правилам применения Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий”, утвержденным Постановлением Верховной Рады от 27.06.95 г. № 247/95-ВР, п/п. 25 “з” которых содержит ориентировочный перечень рекламных мероприятий. Здесь можно обнаружить хорошо знакомые нам рекламные мероприятия, как-то: создание иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, листовок, эскизов этикеток, образцов фирменных плакатов и упаковки; оформление витрин, выставок-продаж и пр.
По нашему мнению, этим документом (в порядке заполнения пробелов) можно пользоваться и сейчас - в части, не противоречащей законодательству. Таким образом, даже несмотря на то, что указанный документ фактически утратил силу, приведенный в нем перечень вполне может пригодиться бухгалтеру для обоснования рекламного характера тех или иных расходов.
В частности, этот перечень понадобится для обоснования рекламного характера выставки. Ведь в Правилах в качестве рекламных мероприятий упоминаются выставки-продажи. Да и налоговики в период действия старой редакции Закона О Прибыли признали, что проведение выставки - это рекламная деятельность (см. письмо ГНАУ от 13.11.98г. №12314/11/18-0116).
Сегодня ГНАУ тоже согласна с тем, что участие предприятия в выставках является одним из видов рекламных мероприятий (см. упомянутое письмо от 08.12.2005 г. № 12060/6/15-0316).
По нашему мнению, рекламный характер выставки может подтверждаться и определением, приведенным в Концепции развития выставочно-ярмарочной деятельности, одобренной распоряжением КМУ от 28.07.2003г. № 459-р (далее - Концепция № 459). В разделе 4 Концепции № 459 говорится, что выставка - это мероприятие, связанное с демонстрацией продукции и услуг, продвижением их на внутренний и внешний рынок и изучением с данной целью конъюнктуры рынка. Похожее определение выставки содержится и в Порядке применения таможенного режима временного ввоза (вывоза), утвержденном приказом ГТСУ от 28.03.2000 г, № 173, в редакции ее приказа от 26.12.2003 г. № 918 (далее - Порядок № 918).
Что касается ярмарки, то и Концепция № 459, и Порядок № 918 характеризуют ее как мероприятие, непосредственно связанное с торговлей (розничной или оптовой), проводимое регулярно в определенном месте и в определенные сроки. Поэтому расходы на участие в ярмарке вполне могут идти на ВЗ без рекламной подоплеки - с помощью п/п. 5.2.1 Закона О Прибыли. Помимо выставок и ярмарок есть еще выставки-продажи и ярмарки-выставки. И как сказано в последнем абзаце раздела 4 Концепции № 459, тип мероприятия (выставка или ярмарка) определяет его организатор. То есть характер каждого конкретного мероприятия - рекламный, банально торговый или смешанный - может различаться в зависимости от цели его участников.
Кстати, названные проблемы имеют значение не только для валовых затрат, но и для налога на рекламу (об этом - далее).
В соответствии с п/п. 7.4.1 Закона об НДС налог, начисленный (уплаченный) в связи с приобретением/изготовлением товаров или приобретением ОФ с целью дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хоздеятельности, включается в налоговый кредит. Это условие обычно******* в полной мере выполняется в ситуации с рекламными расходами, подпадающими под действие абз. 1 п/п. 5.4.4 Закона О Прибыли.
Вполне естественно, что рекламные расходы (речь не идет о расходах в рамках абз. 2 п/п. 5.4.4 Закона О Прибыли) не вызывают обязательств по уплате налога с доходов физлиц (не взимать же налог за то, что у физлица вызвали интерес или поддержали осведомленность!). В косвенной форме это признаёт ГНАУ. В консультации из “Вестника налоговой службы Украины” № 34/2005 отмечается, что расходы на проведение рекламных акций, в частности выставки, осуществляемые в порядке и пределах, установленных п/п. 5.4.4 Закона О Прибыли, не рассматриваются как доход физлиц - потребителей этих рекламных мероприятий и, соответственно, не являются объектом обложения налогом с доходов физлиц.
Ну а об абз. 2 п/п. 5.4.4 мы поговорим чуть позже.
(Продолжение следует.)
____________
* До изложения его в новой редакции Законом от 11.07.2003г. № 1121-IV.
** Публикация и вступление в силу новой редакции Закона.
*** Например, публикация объявления о собрании акционеров, о ликвидации предприятия, вывеска магазина и т. п.
**** В письме Госстандарта Украины от 25.04.2002 г. № 4-10/13-3135 разъясняется, какая обязательная информация о товарах, не являющаяся рекламной, должна быть предоставлена в соответствии со ст. 18 Закона “О защите прав потребителей” (правда, в редакции, действовавшей до 13.07.2006 г.- даты вступления в силу Закона от 01.12.2005 г. № 3161-IV, изложившего его в новой редакции).
***** Предлагался также вариант нерекламной трактовки “визиточных” расходов.
Те плательщики, которые решат им воспользоваться, могут там же почерпнуть аргументы для включения таких расходов в валовые затраты на основании п/п. 5.2.1 Закона О Прибыли.
****** В постановлении ВХС от 08.07.2004 г. по делу № 5/1176-2/100 указано, что включение любых расходов в состав валовых затрат может быть признано неправомерным только 6 том случае, если в тексте Закона О Прибыли содержится прямой запрет на такое включение.
******* Если предприятия осуществляют только налогооблагаемые операции.
“Бухгалтер” № 3, январь (III) 2006 г.
Подписной индекс 74201