Расторжение договора поручения доверителем:
нюансы у поверенного
(Окончание. Начало см. консультацию от 03.03.2008 г.)
Поручение
В прошлой консультации нами рассматривались налоговые и бухгалтерские последствия, возникающие у комиссионера при расторжении договора комиссии на покупку по инициативе комитента. Сегодня мы рассмотрим аналогичную ситуацию применительно к договору поручения.
Итак, допустим: предприятие, выступающее поверенным в договоре поручения, закупило для доверителя товар (оборудование), который находится у поверенного. Доверитель расходы поверенного в связи с исполнением поручения компенсировал, после чего расторгнул договор и товар не забрал.
Какие последствия расторжения договора будут в налоговом и бухгалтерском учете поверенного? В частности, должен ли поверенный по истечении срока исковой давности оприходовать упомянутый товар себе на баланс и по какой стоимости? И возникнут ли у него в связи с этим обязательства по налогам?
Приведенная ситуация, когда мы имеем дело с договором поручения, будет выглядеть еще забавнее, чем при комиссии.
Дело в том, что ГК столь подробно, как для договоров комиссии, не расписывает последствия расторжения договоров поручения (о последствиях расторжения таких договоров. - см. ст. 1009 ГК). Потому здесь возможны отклонения от одного из рассмотренных в прошлой консультации “комиссионных” вариантов.
Итак, в первом случае - когда доверитель предъявил требование о возврате имущества, но поверенный его не вернул (и в связи с этим срок исковой давности “включился” и истек) - последствия (и налоговые, и бухгалтерские) будут выглядеть аналогично последствиям комиссионной ситуации. Наши размышления по поводу общего срока исковой давности, а также момента, с которого должно начинаться его исчисление, см. консультацию от 03.03.2008 г..
А вот во втором случае - когда доверитель не распорядился имуществом - все несколько усложнится.
Здесь уже, похоже, речь необходимо вести также о других нормах и о других сроках давности, установленных украинским гражданским законодательством*.
Мы считаем, что в этом случае следует применять одну из норм ст. 344 “Приобретательная давность” ГК. Процитируем необходимые фрагменты данной статьи:
“1. Лицо, добросовестно завладевшее чужим имуществом и продолжающее открыто, непрерывно владеть недвижимым имуществом в течение десяти лет или движимым имуществом - в течение пяти лет, приобретает право собственности на это имущество (приобретательная давность), если иное не установлено настоящим Кодексом.
<...>
3. Если лицо завладело имуществом на основании договора с его собственником, который по истечении срока договора не предъявил требования о его возврате, оно приобретает право собственности по приобретательной давности на недвижимое имущество через пятнадцать, а на движимое имущество - через пять лет с момента истечения исковой давности.
Утрата не по своей воле имущества его владельцем не прерывает приобретательной давности в случае возврата имущества в течение одного года или предъявления в течение этого срока иска о его истребовании.
4. Право собственности по приобретательной давности на недвижимое имущество, транспортные средства, ценные бумаги приобретается по решению суда”.
Для нашей ситуации здесь больше всего подходит часть 3 приведенной статьи, которая касается случаев завладения лицом чужим имуществом именно “на основании договора”. Поэтому нам кажется, что применительно к данной ситуации норму части 3 ст. 344 ГК следует считать более специальной, чем норму части 1 этой же статьи - ведь у нас как раз экс-поверенный “завладел имуществом на основании договора с его собственником” (доверителем), который по расторжении договора “не предъявил требование о его возврате”.
Здесь мы позволим себе привести цитату из Научно-практического комментария к ГК, толкующего данную норму о приобретательной давности:
“Течение срока приобретательной давности начинается с момента возникновения владения. Однако из общего правила ст. 344 ГК устанавливает исключения. Так, в соответствии с ч. 3 данной статьи течение срока относительно вещей, которыми завладело лицо на основании договора с их собственником, который по истечении срока договора не предъявил требования об их возврате, начинается** на недвижимое имущество через 15 лет, а на движимое - через 5 лет с момента истечения срока исковой давности по соответствующим требованиям, ведь до этого момента имущество может быть принудительно истребовано его законным владельцем, а фактическое владение не может быть признано добросовестным <...>”.***
То есть в нашей ситуации, если срок исковой давности еще вообще не “включался”, начинать сразу отсчитывать пятилетний срок приобретательной давности ГК, по нашему мнению, оснований нет. Правда, ч. 3 ст. 344 ГК выглядит на первый взгляд противоречиво: с одной стороны - собственник не предъявил требование о возврате вещи, а с другой стороны - срок исковой давности “по сценарию” данной статьи ГК должен истечь...
Можно предположить, что законодатель считает, что срок исковой давности в подобных ситуациях должен автоматически “включаться” сразу по окончании (расторжении) договора - ведь речь в ч. 3 ст. 344 ГК идет о ситуациях, когда требование о возврате имущества собственником не выдвигалось. Эту версию, в принципе, подтверждает и вышеприведенный фрагмент комментария к ГК. Там речь идет о начале исчисления срока приобретательной давности “с момента возникновения владения” в тех ситуациях, когда владение вещью возникает не по договору.
В случаях же, когда владение возникает по договору, должен сначала истечь срок исковой давности, поскольку же авторы комментария считают, что до даты истечения срока исковой давности “фактическое владение не может быть признано добросовестным”, то начало исчисления срока исковой давности логично привязать к моменту окончания срока действия (в том числе и расторжения) договора (в противном случае можно утверждать, что он не “включится” вообще, так как какой-либо иной ориентир для этого “включения” в стандартных ситуациях найти сложно).
То есть “включившийся” по истечении срока исковой давности срок приобретательной давности как бы дает экс-поверенному еще время (в данном случае 5 лет) “на раздумья”: вернуть имущество экс-доверителю добровольно (через суд уже не отберут) или же по истечении этого “второго срока” заиметь право собственности на него. То есть, похоже, законодатель счел, что при окончании договора право собственника на возврат вещи будет в любом случае нарушено**** и срок исковой давности начнет течь независимо от того, распорядился собственник имуществом или нет.
Таким образом, мы склоняемся к тому, что в момент, когда был расторгнут договор поручения, “включился” срок исковой давности, и с момента истечения данного срока (если он “укр” - то, как правило, 3-х лет) “включится” в соответствии с упомянутой ч. 3 ст. 344 ГК срок приобретательной давности.
* * *
Небольшое “комиссионное” отступление.
Мы считаем, что в отношении договора комиссии норма ст. 344 ГК о приобретательной давности применяться не должна, так как она фактически перекрывается другой, специальной, нормой - ч. 3 ст. 1025 ГК. В связи с этой нормой - пока комитент не исполнит своей обязанности (!) по распоряжению его имуществом, находящимся у комиссионера, его права не будут нарушены, а значит, и срок исковой давности не может начать истекать. Если же комитент имуществом распорядился, но это распоряжение не будет комиссионером выполнено - срок исковой давности течь таки начнет. Тем не менее, по его истечении срок приобретательной давности “включаться” не должен по причине того, что ч. 3 ст. 344 может заработать, только когда собственник не предъявляет требования о возврате вещи. (То есть, когда комитент вещью распорядится, речь пойдет как раз о случае первом, а не втором, и последствия здесь будут соответствующими - подробнее см. в консультации от 03.03.2008 г.).
В тоже время не исключаем, что наш вывод относительно неприменения приобретательной давности к комиссионной ситуации не бесспорен. И, возможно, мнения специалистов на этот счет могут быть иными.
* * *
Поскольку оборудование относится к движимому имуществу (см. ст. 181 ГК), то срок приобретательной давности, как мы уже указали, должен составлять пять лет, по истечении этих двух сроков давности поверенный автоматически станет собственником данного оборудования. (В этом плане положительным моментом является тот факт, что приобретение права собственности на данный вид движимого имущества не требует решения суда - см. выше ч. 4 ст. 344 ГК).
В отношении налогового учета отметим следующее.
По истечении срока исковой давности экс-поверенный должен будет отразить ВД на сумму задолженности, равную сумме стоимости товара (а также других расходов), которая была затрачена на его приобретение.
После истечения следующего за ним срока приобретательной давности и получения права собственности на имущество последствий в налоговом учете быть уже не должно (ведь доход по этому имуществу отразили 5 лет назад).
Здесь также не исключаются проблемы с НДС по бесплатному хранению (включая и другие проблемы - см. соответствующий раздел о комиссии в консультации от 03.03.2008 г.).
А вот в бухгалтерском учете (в отличие от налогового) будет все наоборот. Истечение срока исковой давности никак на бухучет не повлияет - ведь задолженность по забалансовому оборудованию в балансе не отражается, поэтому и списывать нечего. А вот по истечении срока приобретательной давности (упомянутых следующих 5-ти лет) экс-поверенному необходимо будет отразить доходы: д-т 10 (28, 20*****), к-т 745 (718) - в сумме оценочной стоимости остатков имущества (об оценке - см. в консультации от 03.03.2008 г.).
В заключение еще раз отметим, что в связи с нестандартностью сложившихся ситуаций, наличием законодательных белых пятен и возможностью негативных последствий посреднику в подобном случае (как и в случае “комиссионном”) лучше позаботиться о нерасторжении договора.
И пусть партнеры по-джентльменски договорятся, а оборудование себе висит, никому не мешая...
_______________________
* Причем, если речь идет о внешнеэкономическом договоре поручения (в ситуации, когда доверитель - нерезидент), здесь, видимо, вообще не должен браться в расчет тот факт, законодательством какого государства регулировался расторгнутый посреднический контракт, а руководствоваться нужно именно законодательством Украины. Ведь находящееся у поверенного (хоть и принадлежащее на праве собственности доверителю-нерезиденту) движимое имущество (оборудование) пребывает на территории Украины.
** Здесь авторы комментария оговорились - имеется в виду не начало течения срока приобретательной давности, а приобретение права собственности.
*** Цивільний кодекс України: Науково-практичний коментар: У 2 ч. / За заг. ред. Я. М. Шевченко.- К.: Концерн “Видавничий Дім "Ін Юре"”, 2004.- Ч. 1.-С. 464.
**** Исключение, видимо, могут составлять случаи, для которых в законодательстве предусмотрены спецнормы со спецпоследствиями - например, как в ст. 1025 ГК для договора комиссии, о чем - далее.
***** Если оборудование будет приходоваться в виде товара или запчастей.
“Бухгалтер” № 10, март (II) 2008 г.
Подписной индекс 74201