Так есть ли у предприятия, перешедшего с упрощенной системы
на общую, валовые затраты по приобретенным до перехода товарам,
деньги за которые поступают после перехода?

(Начало. Окончание см. в консультации от 09.06.2008)

К проблеме налогообложения переходных операций при смене системы налогообложения обращались уже не раз. В этот раз мы коснемся лишь одного аспекта - судьбы расходов, понесенных в период единоналожия на приобретение того, деньги от продажи чего поступают уже на общей системе налогообложения.

Прежде чем перейти непосредственно к поиску ответа на вопрос, вынесенный в подзаголовок, немного предыстории. С начала 2000-ных и где-то до 2005 года налоговики в целом лояльно подходили к праву на валовые затраты по товарам, приобретенным предприятием на упрощенной системе, валовой доход от продажи которых возникал уже на общей системе.

Основные документальные источники, подтверждающие указанную лояльность, следующие: письмо ГНАУ от 24.05.2000г. № 7075/7/15-1117, консультации в “Вестнике налоговой службы Украины” № 13/2002, № 16/2003, № 9/2005 и № 35/2005. Вкратце все сводится к следующим тезисам:

- Если отгрузка товара происходит на упрощенной системе, а оплата за него поступает во время нахождения предприятия уже на общей, то такая оплата приводит к возникновению валового дохода. Главный аргумент здесь - необходимость обложить операцию налогом. И если этого нельзя было сделать в период пребывания на едином налоге (отгрузка не приводила к возникновению объекта обложения, который для ЮРЕНа определяется по кассовому методу), то следует осуществить обложение налогом на прибыль по факту получения оплаты.

- Возникновение на общей системе налогообложения валового дохода должно сопровождаться правом плательщика учесть и соответствующие валовые затраты, чтобы объект обложения был определен именно как прибыль. В качестве основного метода, позволяющего вспомнить о расходах, понесенных в период единоналожия, и превратить их в валовые затраты, выступал перерасчет прироста/убыли запасов по п. 5.9 Закона О Прибыли (разумеется, при наличии переходящих товарных остатков).

- Если на упрощенной системе происходит получение оплаты от покупателя (сопровождающееся возникновением объекта обложения единым налогом), то совершаемая на общей системе отгрузка уже не приводит к появлению объекта обложения налогом на прибыль. Таким образом, принцип “переходная операция должна быть обложена хоть одним налогом” вполне логично и справедливо дополнялся принципом избежания двойного налогообложения.

Уязвимой стороной изложенного подхода было то, что проистекал он не из текста Закона О Прибыли и даже не из подзаконного нормативного акта, а был основан на логике и/или на доброй воле конкретных авторов консультаций. Но что такое логика и добрая воля в сравнении с фискальными целями? Цель, как говорится, оправдывает средства. А. фискальная цель, похоже, оправдывает любые средства. В общем, либеральный период со временем сменился реакционным. Проследим развитие этого последнего с помощью таблицы.

Как видим, процитированными письмами для бывших упрощенцев, перешедших с товарными запасами в ряды плательщиков налога на прибыль, применение п. 5.9 Закона О Прибыли или использование таблицы 1 приложения К1/1 к декларации (что по сути одно и то же) подвергается дискриминации. При этом в письме ГНАУ от 29.03.2007 г. № 3046/6/15-0316 даже делается попытка объяснить мотивы подобного подхода ссылкой на изменения, появившиеся в п. 5.9 после вступления в силу Закона от 24.12.2002 г. № 349-17.

Не будем сейчас задаваться вопросом, почему в консультациях из “Вестника” в 2003-2005 годах о влиянии указанных изменений не вспоминалось, а в 2007 году вдруг пришло время подобное толкование озвучить. Постараемся просто понять, какие именно изменения в тексте п. 5.9 повлияли на мировоззрение налоговиков (ведь ссылка на Закон № 349-IV уточняющими подробностями не сопровождается).

Судя по всему, имеется в виду появление в п. 5.9 формулировки, сохранившейся и по сей день:

“5.9. Плательщик налога ведет налоговый учет прироста (убыли) балансовой стоимости товаров (...), расходы на приобретение и улучшение (преобразование, хранение) которых включаются в состав валовых затрат согласно настоящему Закону”.

Мол, появление валовых затрат должно предшествовать применению п. 5.9, а не являться результатом такого применения. Значит, экс-упрощенец не может учесть переходящие товарные запасы, чтобы при их выбытии у него возникли валовые затраты.

Подобная трактовка положений п. 5.9 далеко не бесспорна. Безусловно, п. 5.9 применим лишь к тем запасам, расходы на приобретение которых попадают в валовые затраты. Но ведь можно говорить о попадании в их состав в принципе, а не исключительно о попадании до начала применения п. 5.9!

Да, главная его задача - предотвратить рост валовых затрат при закупках впрок, точнее - отодвинуть во времени увеличение валовых затрат до момента возникновения валовых доходов (или до отгрузки, если она случится позже получения оплаты). Но известны случаи, когда сами налоговики предлагают не вполне традиционное заполнение таблицы 1 приложения К1/1.

Например, в письме ГНАУ от 29.01.2007 г. № 1564/7/15-0217 в отношении запасов, приобретенных для продажи или производства, но использованных для ремонта или изготовления основных фондов, предлагается заполнить графу 4 “Запасы, использованные не в хозяйственной деятельности”

таблицы 1 приложения К1/1 на сумму таких запасов. Затем соответствующие расходы либо увеличивают балансовую стоимость группы ОФ, либо в пределах 10-процентной квоты, предусмотренной п/п. 8.7.1 Закона О Прибыли, попадают в валовые затраты. Далее в названном письме сообщается:

“То есть при отнесении в состав валовых затрат стоимости запасов, израсходованных на улучшение основных фондов, их стоимость не участвует в проведении прироста (убыли) запасов в соответствии с п. 5.9 ст. 5 Закона, а может относиться в состав валовых затрат в соответствии с п/п. 5.2.10 п. 5.2 ст. 5 Закона и отражаться по строке 04.10 Декларации”.

Вернемся, однако, к переходным запасам новообращенного плательщика налога на прибыль Приведенное только что отступление имело целью заострить внимание на том, что неиспользование п. 5.9 совершенно не означает абсолютные запрет на отражение валовых затрат. Так что даже если согласиться с невозможностью использовать п. 5.9 по запасам, оставшимся у единоналожника перешедшего на общую систему (а ведь именно на этом настаивают все рассмотренные письма!), не обязательно автоматически ставить крест на валовых затратах по этим запасам.

________

* Точнее - с 01.01.2003 г

“Бухгалтер” № 21, июнь (I) 2008 г.
Подписной индекс 74201

Документи що посилаються на цей

• Так есть ли у предприятия, перешедшего с упрощенной системы на общую, валовые затраты по приобретенным до перехода товарам, деньги за которые поступают после перехода? (Часть II)