Труд создал трудовые отношения
и их проверки
(Часть I см. в консультации от 25.04.2011 г.)
Немалые опасения для предприятий, сотрудничающих с предпринимателями, представляет вопрос возможности переквалификации отношений. К счастью для Украины, подобная практика еще не набрала серьезных оборотов прежде всего в силу отсутствия соответствующего законодательного регулирования такого процесса. Тем не менее такие опасения не лишены оснований.
Следует отметить, что интерес к переквалификации гражданско-правовых договоров в трудовые до 01.01.2011 г. имелся не только у налоговых органов, но и у органов общеобязательного государственного страхования, поскольку выплаты по таким договорам не облагались взносами в Фонды социального страхования (кроме работ по договорам гражданско-правового характера, которые облагались взносами в ПФУ).
Однако нельзя сказать, что после 01.01.2011 г. этот интерес полностью пропал. Конечно, с 01.01.2011 г. и работы, и услуги по гражданско-правовым договорам облагаются ЕСВ, как и зарплата работников. Но ставки ЕСВ по ГПД все же меньше, чем по зарплате (34,7% начислений и 2,6% удержаний против начислений в размере от 36,76% до 49,7% и удержаний в размере 3,6% по зарплате).
У налоговых органов вопрос переквалификации договоров обычно встает только в тех случаях, когда предприятие сотрудничает по гражданско-правовому договору с предпринимателем (особенно, если он предоставляет услуги по информати-зации, находясь на едином налоге) либо когда предприниматель-единоналожник или предприятие на едином налоге использует труд физлиц, применяя гражданско-правовые договоры. В первом случае переквалификация позволяет взыскать с предприятия НДФЛ со штрафами, которые предприятие должно было бы заплатить с сумм выплаченной зарплаты (которая выплачивалась под видом вознаграждения предпринимателю за выполненные работы).
Во втором случае - доначислить предпринимателю единый налог за граждан, которые у него были оформлены по таким договорам. А если их численность превышает установленную, то и НДФЛ с соответствующими штрафами (а то и НДС, если годовой оборот предпринимателя превышал 300 тыс. грн). Ддя ЮРНа превышение дозволенной численности чревато доначислением налога на прибыль и НДС со штрафами (если годовой оборот тоже превышал 300 тыс. грн).
В случае использования предприятием труда обычного, физлица по гражданско-правовому договору интерес к переквалификации отношений у налоговых органов отсутствует, поскольку эти договоры облагаются НДФЛ даже немного больше, чем зарплата (из-за невычета удержаний по ЕСВ из базы обложения и невозможности использования налоговой социальной льготы). Следует отметить, что ГНАУ изложила свое видение проблемы отличий трудового договора от гражданско-правового 4 года назад - в письме от 29.03.2007 г. N 1558/П/17-0715:
«по договору о предоставлении услуг оплачивается не процесс труда, а его конкретный результат, который определяется по окончании работы и оформляется актом приемки-передачи выполненных работ (предоставленных услуг).
<...>
В то же время, как видно из письма и копии договора о предоставлении услуг, данный договор не имеет признаков гражданско-правового договора, поскольку в нем указаны период и время выполнения работы, а также обусловлено предоставление не разовой услуги, а ежедневное предоставление услуг в течение апреля месяца текущего года. В этой связи такой договор имеет признаки трудового договора».
Позиция судов нашла отражение в постановлении Вадсуда от 28.09.2010 г. N К-22868/10 и в постановлении Донецкого апелляционного административного суда от 18.08.2010 г. по делу N 2a-3483/10/0570.
В первом случае поводом для рассмотрения явилось обращение плательщика в отношении акта, изданного отделением исполнительной дирекции Фонда социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Украины, в котором инспекторы Фонда переквалифицировали гражданско-правовые договоры в трудовые. Вадсуд принял сторону Фонда, указав в решении:
«Основным признаком, отличающим подрядные отношения от трудовых, является то, что трудовым законодательством регулируется процесс трудовой деятельности. По подрядным работам оплачивается не процесс труда, а его результат, который определяют по окончании работы и оформляют актами сдачи-приемки выполненных работ, на основании которых осуществляется их оплата. Вид договора определяется по его сути, по содержанию.
Договор подряда нельзя заключать, если работа носит постоянный характер и выполнение возможно только на основании трудового договора.
Поскольку истцом договор подряда был заключен с физическими лицами на охрану помещения и уборку помещения, то данный договор подряда фактически относится к трудовым договорам и истец не освобождается от уплаты страховых взносов».
Во втором случае поводом послужило принятие налоговым органом налоговых уведомлений-решений по доначислению суммы единого налога ЧПЕНу. Донецкий суд тоже занял сторону налоговой инспекции, указав в постановлении следующее:
«Таким образом, отличие трудового договора [от] гражданско-правового состоит в следующем:
- гражданско-правовой договор заключается с целью достижения результатов труда, а трудовой договор регламентирует сам процесс труда;
- при выполнении гражданско-правового договора Исполнитель выполняет работу на собственный риск, самостоятельно организует выполнение работ, не подчиняется внутреннему трудовому распорядку заказчика, а при выполнении трудового договора рабочий подчиняется внутреннему трудовому распорядку работодателя, все выгоды (выручка от реализации товара) и риски (возможные убытки) несет субьект хозяйственной деятельности, а не наемный работник;
- по гражданско-правовому договору оплачивается не процесс труда, а его конкретный результат, который определяется после окончания работ и оформляется актом приемки-передачи выполненных работ (предоставления услуг), а при заключении трудового договора работодатель обязуется выплачивать работнику заработную плату.
Как свидетельствуют материалы дела, объяснения ЛИЦО_10, ЛИЦО_11, ЛИЦО_12 и ЛИЦО_13, указанные работники работали продолжительное время без заключения трудовых договоров, но с соблюдением внутреннего трудового распорядка, исполнением возложенных определенных обязанностей, с ежемесячным получением заработной платы в магазине «Хуторок», который принадлежит истцу. В данном случае правоотношения между истцом и наемными работниками носят признаки, присущие именно трудовым отношениям между работодателем и наемным работником. При таких обстоятельствах можно сделать вывод, что имеет место сокрытие факта использования труда наемных работников с целью минимизации суммы налога, который должен уплачивать истец в пользу Государственного бюджета, путем подмены понятия «Трудовой договор» на «гражданско-правовой договор».
Из указанных документов прежде всего можно сделать два важных вывода.
Во-первых, суд старается выяснить действительную суть отношений, поэтому нельзя надеяться на то, что если в договоре соблюдены все формальные признаки гражданско-правового договора, то он будет железобетонно признан гражданско-правовым*. Объяснения, представленные суду физлицом-работником по такому договору, могут свести на нет все ваши юридические изыски.
Во-вторых, для переквалификации договора не требуется признание сделки недействительной в судебном порядке. Суд сразу применяет правила той сделки (трудовой), которая была прикрыта гражданско-правовым договором.
Теперь - по сути решений.
Следует признать, что особую опасность представляют гражданско-правовые договоры, носящие длительный характер (месяц и более), которые не содержат в себе четко определенного объема работ, а подразумевают выполнение определенной функции физлицом, особенно если эта функция по характеру работ носит регулярный характер и выполняется по графику, совпадающему с графиком работы предприятия.
Например, к категории опасных договоров можно отнести договор, по которому предприниматель принимает на себя обязательства по управлению, техническому обслуживанию и содержанию в исправном состоянии автомобиля предприятия.
Конечно, не всегда природа договора позволяет полностью абстрагироваться от функции, выполняемой предпринимателем. Например, это касается договоров на предоставление услуг, предметом которых являются преподавательские услуги, существо которых сводится к наработке диагностического материала, участию в проведении семинаров, конкурсов, эссе. В таком случае желательно, чтобы такие договоры носили нерегулярный характер (на каждый семинар, конкурс и т. д. следует заключать отдельный договор, а не охватывать все мероприятия за год одним договором), чтобы в договоре указывался конкретный промежуток времени фактического предоставления услуги (несколько дней или часов).
В договорах ничто не должно указывать на подчиненность одной стороны (предпринимателя) другой стороне (предприятию). Например, в договоре указываются согласованные между сторонами цены, а не упоминаются «утвержденные сдельные расценки», которые сразу наводят на мысль, что условия договора (например, та же цена) устанавливаются по распоряжению предприятия, а предприниматель здесь не при делах.
Не нужно в гражданско-правовые договоры включать условия о соблюдении исполнителями требований по охране труда, гигиены, производственной санитарии. Лучше объясните такому предпринимателю на словах, что, если он сунет палец в розетку, выплачивать ему пособие по нетрудоспособности никто не будет, если он добровольно не зарегистрирован как плательщик соответствующих взносов. А если он будет шататься по предприятию в пьяном виде и разбрасывать окурки возле кабинета директора, то добрые люди просто «поправят» ему печень и другие органы. Или, если уж отношения «излишне» цивилизованы, можно воспользоваться ч. 4 ст. 849 ГК:
«Заказчик имеет право в любое время до окончания работы отказаться от договора подряда, выплатив подрядчику плату за выполненную часть работы и возместив ему убытки, причиненные расторжением договора».
Также возможен односторонний отказ от договора и в случае заключения договора на предоставление услуг согласно ст. 907 ГК:
«Договор о предоставлении услуг может быть расторгнут, в том числе путем одностороннего отказа от договора, в порядке и по основаниям, которые установлены настоящим Кодексом, другим законом или по договоренности сторон».
Кроме того, следует обратить внимание на такие моменты:
лучше всего в договоре прямо написать, что исполнители не подчиняются правилам внутреннего трудового распорядка, выполняют работу в любое удобное для себя время (но к сожалению, это не всегда возможно, поэтому работы, в отношении которых такую оговорку не представляется возможным сделать, находятся в зоне повышенного риска);
со стороны предприятия не должно быть учета рабочего времени физических лиц;
оплата должна производиться по результатам выполнения работ, а не за фактически отработанное время;
в наличии должны быть акты приемки-передачи выполненных работ;
не указывайте в договорах специальность и разряд (квалификацию) по специальности физических лиц;
оплата работ не должна быть гарантирована (то есть оплата осуществляется только в том случае, если работа выполнена, и в соответствии с тем объемом, который был выполнен);
в договоре не следует определять место работы исполнителя;
договор не должен устанавливать обязанности заказчика по обеспечению условий труда (наоборот, лучше если в договоре сказано, что работы выполняются на оборудовании и средствами исполнителя).
Ну и главное - нужно разъяснить своим предпринимателям-работникам, что длинный язык укорачивает жизнь и что молчание - золото, а заодно ознакомьте их под расписку с содержанием ст. 63 Конституции Украины:
«Лицо не несет ответственности за отказ давать показання или объяснения в отношении себя, членов семьи или близких родственников, круг которых определяется законом».
_______________
* А вот если они не будут соблюдены, его шансы стать трудовым резко повышаются.
"Бухгалтер" N 17, май (I) 2011 г.
Подписной индекс 74201