Як здати звітність з ПДВ
(Частину I, Частину III див. в консультаціях від 05 липня 2010 року, 02 серпня 2010 року)
Документальна невиїзна перевірка
Закон про ДПС (п. 1 ст. 11) передбачає такий вид перевірок як документальна невиїзна перевірка. Ця перевірка проводиться на підставі документів, які знаходяться у податковій інспекції: декларацій, реєстрів податкових накладних, «податкової історії» платника, зокрема результатів минулих перевірок, інформації з інших джерел.
Згідно з п. 3.1 Методичних рекомендацій N 266 усі податкові декларації та розрахунки з ПДВ підлягають камеральній перевірці. Така перевірка повинна бути проведена протягом 30 днів, наступних за останнім днем граничного терміну подання податкової декларації або днем фактичного отримання уточнюючого розрахунку (декларації).
Після розподілу платників податків ПДВ за категоріями шляхом автоматизованого централізованого зіставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту його контрагентів встановлюється черговість проведення перевірок. Перевірка платників здійснюється у такій послідовності:
1) друга категорія;
2) нульова та перша категорія з від'ємним значенням ПДВ;
3) нульова та перша категорія.
Камеральні перевірки проводяться у три етапи:
1) до прийому звітності;
2) при прийомі звітності;
3) після прийому звітності.
На першому етапі перевірки узагальнюється інформація про можливі податкові ризики платників ПДВ (вивчається наявна в органах податкової служби інформація про платників ПДВ з інших джерел, таких як: АРМ «Митниця»; АІС «Оголошення про банкрутство»; Система автоматизованого зіставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПАУ).
Другий етап - безпосередньо проведення камеральної перевірки.
На третьому етапі перевірки формуються обґрунтовані висновки, на підставі яких «діла» платників ПДВ передаються: підрозділам податкового контролю юридичних осіб; відділам контрольно-перевірочної роботи підрозділів оподаткування фізичних осіб та податкової міліції із застосуванням системи подвійного контролю.
За практикою, що склалася у податковій службі та знайшла своє нормативне закріплення в Методичних рекомендаціях N 266, невиїзні перевірки діляться на два види:
а) камеральні перевірки, здійснювані органом ДПС виключно на підставі даних, вказаних у податкових деклараціях, без проведення будь-яких інших видів перевірок платника ПДВ;
б) власне документальні невиїзні перевірки, що проводяться в приміщенні органу ДПС на підставі поданих податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням та сплатою податків, зборів (обов'язкових платежів), незалежно від способу їх подання.
Як бачимо, камеральна перевірка проводиться тільки за даними декларації і при її проведенні ніякі дані у платника податків не запрошуються. Право податкової на проведення такої перевірки прийнятих декларацій незаперечне.
Розділ III Методичних рекомендацій N 266 описує рекомендації щодо перевірки податкової звітності із застосуванням подвійної системи контролю податкових декларацій з ПДВ (простіше кажучи - камеральні перевірки). Зокрема, згідно з п. 3.4 Методичних рекомендацій N 266, основними завданнями камеральної перевірки є:
1) перевірка своєчасності надання звітності; логічний контроль (перевірка логічного зв'язку між окремими звітними та розрахунковими показниками, порівняння звітних показників з показниками попереднього звітного періоду);
2) перевірка обґрунтованості застосування ставок податку та податкових пільг, правильності визначення бази оподаткування (виявлення методологічних помилок);
3) перевірка узгодженості показників, які повторюються у податкових деклараціях та розрахунках;
4) зіставлення даних податкової звітності з ПДВ з інформацією, отриманою від митних органів та інших джерел;
5) попередня оцінка податкових декларацій та розрахунків щодо достовірності окремих звітних показників, наявності сумнівних фактів або невідповідностей, які вказують на можливі порушення податкового законодавства.
Результатом камеральної перевірки може бути встановлення арифметичної або методологічної помилки у наданій звітності, яка призвела до заниження або завищення суми податкового зобов'язання.
Під терміном «арифметична помилка» слід розуміти помилки або описки, допущені платником податків при заповненні податкових декларацій (розрахунків) або додатків до них, зокрема, при виконанні арифметичних дій, передбачених при обчисленні об'єкту оподаткування з метою визначення податкових зобов'язань з податку, збору, обов'язкового платежу (складання або віднімання відповідних рядків), а також описки, допущені при перенесенні даних з додатків, на підставі яких заповнюються відповідні рядки декларації (неправильно поставлена кома при застосуванні одиниці вимірювання, неправильно перенесений підсумок з додатку та ін.).
Аналогічні помилки можуть бути допущені і при веденні податкового обліку у відповідних регістрах, а також при перенесенні даних податкового обліку, наприклад, з регістрів до декларації з податку на прибуток підприємства або в додатки до неї.
Під «методологічною помилкою» слід розуміти помилку, допущену платником податків при складанні ним податкових декларацій або розрахунків, яка полягає в неправильному застосуванні або незастосуванні ставок оподаткування або коефіцієнтів при визначенні податкового зобов'язання з того або іншого податку, збору (обов'язкового платежу). В результаті камеральної перевірки може бути виявлено необгрунтоване, невчасне та т.п. (з погляду ДПС) включення в податковий кредит даних податкової накладної.
Якщо за наслідками камеральної перевірки виявлені помилки (порушення), працівник податкової запрошує платника ПДВ для складання акту документальної невиїзної (камеральної) перевірки і направляє повідомлення-рішення.
Платник податків запрошується для ознайомлення та підписання акту про результати камеральної перевірки письмовим повідомленням, яке направляється рекомендованим листом з повідомленням про вручення платнику податків і вручається йому під розпис.
У разі незгоди з висновками перевірки або фактами, викладеними в акті перевірки, платник податків має право протягом 3 робочих днів з дня, наступного за днем отримання екземпляра акту перевірки, надати до податкового органу заперечення до акту. При цьому, у разі незгоди з висновками перевірки, платник податків в акті перевірки при його підписанні (або відмові від підпису) робить відповідну відмітку.
Контролюючий орган розглядає заперечення протягом 3 робочих днів з дня, наступного за днем їх отримання, і про результат розгляду письмово повідомляє платника податків.
На підставі акту перевірки контролюючий орган має право нарахувати податкове зобов'язання і направити платнику податків податкове повідомлення-рішення з вказівкою в ньому суми штрафних (фінансових) санкцій.
Якщо платник податків не згоден з таким донарахуванням, то він має право оскаржити його в адміністративному або судовому порядку.
Керуючись пп. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону N 2181, платник податків має право звернутися до контролюючого органу зі скаргою про перегляд цього рішення. Скарга подається у письмовій формі протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання податкового повідомлення-рішення, і може супроводжуватися документами, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за необхідне надати.
За відсутності порушень в результаті камеральної перевірки, у розділі IV податкової декларації ставиться відмітка «Порушень (помилок) не виявлено».
Якщо в результаті камеральної перевірки виявлені податкові ризики, встановлені операції по поставці з контрагентами, які використовуються для ухилення від оподаткування, то заклю-чення за результатами перевірки передається іншим підрозділам для проведення документальних перевірок.
За наслідками камеральної перевірки платники податків розподіляються по трьом категоріям:
категорія уваги 1 - добросовісні платники податків, що мають високий рівень податкового навантаження (більше середнього по галузі цього виду діяльності);
категорія уваги 2 - платники податків помірного ризику, що мають низький рівень податкового навантаження;
категорія уваги 3 - платники податків високого ризику, які оцінені негативно в частині податкової поведінки.
Окрім такого розподілу по категоріях, у Методичних рекомендаціях N 266 з'явилися і нові терміни. Так, до складу учасників схем ухилення від податків входять: «вигодонабувальники», «вигодотранспортуючі» суб'єкти (транзитери, «вигодоформуючі суб'єкти (податкова яма).
Вигодонабувальник - суб'єкт господарської діяльності (платник ПДВ) - виробник або одержувач товарів (послуг), який здійснює господарські операції з використанням вигодоформуючих суб'єктів (зокрема по ланцюжку поставки товарів), діяльність яких направлена на отримання податкової вигоди.
Вигодотранспортуючий суб'єкт - суб'єкт господарської діяльності (платник ПДВ), що здійснює посередницьку функцію між вигодоформуючим суб'єктом та вигодонабувальником, у якого відповідно до податкової звітності податкові зобов'язання на рівні податкового кредиту по усіх операціях або по окремих операціях або різниця між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом незначна (±0,5%), економічна вигода від здійснюваної ним діяльності або від окремих операцій відсутня.
Вигодоформуючий суб'єкт - суб'єкт господарської діяльності, вказаний у розшифровках податкового кредиту контрагента і який формує податкову вигоду вигодонабувальнику (виробнику, одержувачу), зокрема через вигодотранспортуючих суб'єктів.
По однорідних ознаках платники податків високого ризику діляться на підкатегорії:
1) платники реального сектора економіки, що мінімізують податкові зобов'язання шляхом використання у ланцюжку поставок або придбання послуг вигодоформуючих суб'єктів, тобто які потенційно мають резерви для збільшення надходжень до бюджету. При віднесенні платника податку до цієї категорії визначаючими є такі чинники:
- високий рівень значення фіскальної важливості, але рівень визначення податкового зобов'язання до сплати до бюджету (податкове навантаження) є середнім або нижче середнього по галузі;
- факти здійснення господарської діяльності, наявність основних виробничих фондів, достатня кількість трудових ресурсів для здійснення такої діяльності;
- вірогідне використання схем ухилення від оподаткування;
2) вигодоформуючі та вигодотранспортуючі платники. Визначальними чинниками при віднесенні платника податків до цієї підкатегорії є:
- високий рівень значення фіскальної важливості, але рівень сплати податків та зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів та державні цільові фонди в групі (галузі) є нульовим або значно менше середніх показників;
- відсутність (недостатність) основних виробничих фондів або недостатня кількість трудових ресурсів для здійснення такої діяльності;
- наявність ознак серйозних порушень податкового законодавства, на які вказують чинники ризику;
- наявність ризику здійснення нереальних (уявних) операцій з наданням послуг з безпідставним формуванням податкового кредиту третім особам.
По платниках податків, віднесених до добросовісних (категорія уваги 1) та платникам податків помірного ризику (категорія уваги 2) проводиться методологічний контроль та моніторинг надходження задекларованих сум податку.
Якщо за наслідками автоматизованого зіставлення розшифровок звітності виявлені невідповідності, такий платник потрапляє до другої групи ризику і підлягає невиїзній перевірці. У разі виявлення в ході камеральної перевірки нереальної операції у платника, віднесеного до другої категорії уваги, матеріали такої перевірки передаються підрозділу податкової міліції.
Особлива увага в ході проведення камеральної перевірки приділяється категорії уваги з платників податку.
Якщо при перевірці платників податків категорії уваги 3 порушень не встановлено, то начальник структурного підрозділу, що здійснює камеральну перевірку візує перевірену звітність і надалі проводиться моніторинг своєчасного надходження задекларованих сум податку.
Якщо при перевірці виявлені помилки, які не свідчать про ухиленню від сплати податку, платник податків запрошується до податкової для підписання акту камеральної перевірки.
Якщо за наслідками камеральної перевірки встановлені податкові ризики або проведення операцій з контрагентами, які використовують для ухилення від оподаткування вигодоформуючих суб'єктів, то заключення про результати перевірки передається підрозділу податкового контролю, відділу контрольно-перевірочної роботи для організації проведення документальних перевірок.
Якщо в ході камеральної перевірки платників категорії уваги 2 та 3 виявляється застосування передбачуваних схем ухилення від сплати ПДВ, матеріали з таких платників передаються підрозділу податкового контролю, відділу контрольно-перевірочної роботи для організації проведення документальних перевірок та підрозділу податкової міліції - для оперативного супроводу.
Список використаних документів
Закон N 2181 - Закон України від 21.12.2000 р. N 2181-III «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»
Закон про ДПС - Закон України від 04.12.1990 р. N 509-ХІІ «Про державну податкову службу в Україні» в редакції від 24.12.1993 р. N 3813-ХІІ
Методичні рекомендації N 266 - Методичні рекомендації щодо взаємодії органів державної податкової служби при проведенні перевірок податкових декларацій з податку на додану вартість з урахуванням інформації розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість в розрізі контрагентів, затверджені наказом ДПАУ від 18.04.2008 р. N 266
“Консультант бухгалтера” N 29-30 (569-570) 19 липня 2010 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)