ГЛАВНАЯ ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ ИНСПЕКЦИЯ УКРАИНЫ
ПИСЬМО
от 30.05.96 г. N14-212/11-3400
О налогообложении прибыли предприятий
Главная государственная налоговая инспекция Украины рассмотрела письма от 02.04.96 г. N 175 и от 19.04.96 г. N 175/1 и направляет разъяснения по некоторым вопросам, касающимся налогообложения прибыли предприятий и правомерности отнесения затрат производства (обращения) на себестоимость продукции (работ, услуг).
1. О предоставлении предприятиям ветеранов войны льгот относительно налогообложения прибыли, предусмотренных в статье 20 Закона Украины от 22 декабря 1995 года "О внесении изменений и дополнений в Закон Украины "О статусе ветеранов войны, гарантиях их социальной защиты".
Согласно статье 1 Закона Украины от 2.02.94 г. "О внесении изменений и дополнений в Закон Украинской ССР "О системе налогообложения" ставки налогов и льгот, касающиеся налогообложения, не могут устанавливаться или изменяться другими законодательными актами Украины, кроме законов о налогообложении.
Законом Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" льготы, касающиеся налогообложения прибыли, определенные в статье 20 Закона Украины "О внесении изменений и дополнений в Закон Украины "О статусе ветеранов войны, гарантии их социальной защиты", не предусмотрены.
Поэтому прибыль указанных предприятий облагается налогом, в соответствии с Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий", на общих основаниях.
2. Об уменьшении налогооблагаемой прибыли на сумму платы за землю.
Согласно пп. 3.1.2 п. 3.1 статьи 3 Закона Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" с целью налогообложения балансовая прибыль уменьшается на сумму налога на землю, которая используется в сельскохозяйственном или производственном обороте.
Законом Украины от 3 июля 1992 года "О плате за землю" с внесенными изменениями и дополнениями установлено, что плата за землю взимается в виде земельного налога и арендной платы.
Значит, налог на землю плата за землю, которая взимается в виде земельного налога или арендной платы за землю.
Таким образом, балансовая прибыль плательщика налога с целью налогообложения уменьшается на сумму земельного налога или арендной платы за землю, которая используется в сельскохозяйственном или производственном обороте согласно вышеуказанной статье Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
3. Об определении налогооблагаемой прибыли предприятия в случае получения убытка от реализации продукции (работ, услуг) и прибыли от внереализационных операций.
В соответствии с п. 1.1 статьи 1 Закона Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" и п.8 Правил применения Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", утвержденных постановлением Верховного Совета Украины от 27.06.95 г. N 247/95-ВР, объектом налогообложения является балансовая прибыль предприятия, что составляет общую сумму прибыли предприятия от всех видов деятельности за отчетный период, полученную как на территории Украины, ее континентальном шельфе, в исключительной (морской) зоне, так и за ее пределами, отображенную в его балансе, и включает прибыль от реализации продукции (работ, услуг), в том числе продукции вспомогательного и обслуживающего производства, которое не имеет отдельного баланса, основных фондов нематериальных активов, ценных бумаг, валютных ценностей и других видов финансовых ресурсов, материальных ценностей, а также прибыль от арендных (лизинговых) операций, роялти, а также от внереализационных операций.
В составе внереализационных операций отображается сумма средств, получаемая предприятием от внереализационных операций, а также убытки (потери и расходы), которые не входят в себестоимость продукции (работ, услуг), и отображаются в строке 08 декларации о прибыли предприятия.
Балансовая прибыль предприятия определяется на основании данных бухгалтерского учета финансовых результатов.
В соответствии с п. 3.10-3.11 раздела 3 Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 18.08.95 г. N 139, в строке "Балансовая прибыль или убыток" отчета о финансовых результатах отображается окончательное сальдо прибыли или убытка, полученного предприятием за отчетный период, и определяется как разность данных по графам "Прибыль" и "Убытки".
Таким образом, прибыль предприятия, получаемая от внереализационных операций, входит в общую сумму прибыли предприятия, определенного с целью налогообложения.
4. Об отнесении на убытки предприятий дебиторской задолженности в случае признания должника банкротом.
Согласно пп. 9.8.6 п.9.8. статьи 9 Закона Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" к потерям и расходам, которые относятся на убытки предприятия, относятся суммы дебиторской задолженности, срок исковой давности которых истек.
В соответствии с п. 62 Положения об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93 г. N 250 с внесенными изменениями и дополнениями, дебиторская задолженность, относительно которой срок исковой давности истек, списывается по решению руководителя предприятия на результаты финансово-хозяйственной деятельности, а учреждения - на уменьшение финансирования.
Поскольку статьей 15 Закона Украины от 14.05.92 г. "О банкротстве" установлено, что с момента признания должника банкротом считаются прошедшими сроки всех долговых обязательств банкрота, срок исковой давности дебиторской задолженности также считается прошедшим.
Учитывая вышеизложенное, суммы дебиторской задолженности с момента признания должника банкротом предприятие-кредитор может отнести в дебет счета 80 "Прибыль и убытки" только на основании постановления арбитражного суда.
5. Об отнесении на результаты хозяйственной деятельности резидента негативных курсовых разниц.
В соответствии с п.9.4 Положения о бухгалтерском учете операций в иностранной валюте, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 14.02.96 г. N 29 и зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 20.02.96 г. под номером N 82/1107, курсовые разницы с остатков приобретенной для выполнения обязательств перед нерезидентами иностранной валюты, которые во исполнение статьи 5 Закона Украины "О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте" проданы уполномоченным банком, отображаются по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" (позитивные) или дебету счета 80 "Прибыль и убытки" (негативные в составе финансовых результатов от внереализационных операций).
Согласно статье 3 Закона Украины от 23 сентября 1994 года "О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте" резиденты, покупающие иностранную валюту через уполномоченные банки для обеспечения выполнения обязательств перед нерезидентами, обязаны осуществлять перерасчет таких сумм в течение 5 рабочих дней с момента зачисления таких сумм на валютные счета резидентов.
В случае нарушения резидентами сроков приобретенная валюта продается уполномоченными банками в течение 5 рабочих дней на межбанковском валютном рынке Украины. При этом позитивная курсовая разница, которая может возникнуть в результате такой операции, ежеквартально направляется в Государственный бюджет Украины, а негативная курсовая разница относится на результаты хозяйственной деятельности резидента (статья 5 Закона).
Учитывая приведенное, отнесение резидентом негативной курсовой разницы, возникающей при продаже иностранной валюты уполномоченными банками при нарушении сроков расчетов с нерезидентами, на результаты хозяйственной деятельности в соответствии со статьей 5 Закона Украины от 23 сентября 1994 года "О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте" является правомерным.
6. О налогообложении отчислений, направленных на содержание аппарата управления объединений предприятий.
Согласно пп. 9.1.6 п. 9.1 статьи 9 Закона Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" не относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) и производятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, отчислений на содержание органов управления объединений предприятий.
Согласно статье 3 Закона Украины от 27 марта 1991 года "О предприятиях в Украине" с изменениями и дополнениями предприятия имеют право на добровольных началах объединять свою рабочую, научную, коммерческую и другие виды деятельности, если это не противоречит антимонопольному законодательству Украины.
К объединениям предприятий относятся ассоциации, корпорации, консорциумы, концерны, другие объединения по отраслевым, территориальным и другим принципам, которые действуют на основании договора или устава, утвержденного их учредителями или владельцами, и зарегистрированы в установленном порядке.
Учитывая указанное, при определении налога на прибыль объединений предприятий, которые не находятся на хозяйственном расчете и не являются плательщиками налога, но наряду с осуществлением управленческих и координирующих функций выполняют другие уставные задания, отдельные производственные и хозяйственные функции (производство товаров, выполнение работ, предоставление услуг, проведение платных мероприятий), не учитываются средства, полученные в результате целевых отчислений на содержание указанных организаций, членские и вступительные взносы, выполненные за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятий.
7. Об отнесении на себестоимость продукции (работ, услуг) отчислений на содержание органа управления предприятиями.
В соответствии с п.1 раздела II Типового положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости строительно-монтажных работ, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 09.02.96 г. N 186, в состав затрат, включаемых в себестоимость строительно-монтажных работ, относятся отчисления структурных подразделений на содержание аппарата управления строительной организации.
Положение этого пункта распространяется на структурные подразделения, не имеющие статуса юридического лица.
Таким образом, отнесение на себестоимость строительно-монтажных работ филиалов, отделений и других обособленных подразделений отчислений на содержание аппарата управления строительных организаций является правомерным.
8. Об отнесении на себестоимость продукции (работ, услуг) оплаты работ (услуг) консультационного и информационного характера.
Согласно пп. 9.1.6 п. 9.1 статьи 9 Закона Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" на себестоимость продукции (работ, услуг) относятся расходы, связанные с управлением производством, к которым относится оплата работ (услуг) консультационного и информационного характера, связанных с обеспечением производства, хранением и реализацией продукции.
Основанием для отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) оплаты работ (услуг) консультационного и информационного характера, связанных с обеспечением производства, хранением и реализацией продукции, является наличие документов, подтверждающих получение консультации или информации независимо от того, предусмотрены штатным расписанием предприятия соответствующие службы или нет.
9. Об отнесении на себестоимость продукции (работ, услуг) затрат за уплаченные банкам и биржам комиссионные вознаграждения за покупку и другие операции с иностранной валютой.
Согласно пп. 9.5.6 п. 9.5 статьи 9 Закона Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" к затратам производства (обращения), которые входят в себестоимость продукции (работ, услуг), относятся затраты, связанные с оплатой услуг коммерческих банков и кредитно-финансовых учреждений, включая плату за расчетное обслуживание, получение гарантий, вексельного аваля, факторинговых и доверительных операций, учет долговых требований и обязательств, включая ценные бумаги, почтово-телеграфных услуг и других затрат, связанных с денежным обращением.
Статьей 1 Декрета Кабинета Министров Украины от 19.02.93 г. N 15-93 "О системе валютного регулирования и валютного контроля" определено, что под "валютными ценностями" подразумеваются: валюта Украины - денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монет и в других формах, которые находятся в обращении и являются законным платежным средством на территории Украины;иностранная валюта - иностранные денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монет, которые находятся в обращении и являются законным платежным средством на территории соответствующего иностранного государства.
Таким образом, затраты, произведенные в связи с уплатой коммерческим банкам и кредитно-финансовым учреждениям комиссионных вознаграждений за покупку и другие операции с иностранной валютой, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг) являются затратами, связанными с денежным обращением и в соответствии с пп. 9.5.6 п. 9.5 статьи 9 Закона Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" относятся на себестоимость продукции (работ, услуг).
Начиная с подведения итогов деятельности за март 1996 года в соответствии с пп. 11.1 п. 11 Положения о бухгалтерском учете операций в иностранной валюте, утвержденного Приказом Министерства финансов Украины 14.02.96 г. N 29 и зарегистрированного в Министерстве юстиции 20.02.96 г. под N 82/1107 оплата услуг уполномоченного банка за выполнение поручения предприятия по продаже иностранной валюты относится в дебет счета 46 "Реализация". Прибыль от продажи иностранной валюты отображается по кредиту счета 80 "Прибыль и убытки", а потери (убытки) по дебету счета 81 "Использование прибыли" в корреспонденции со счетом 46 "Реализация".
10. Об источнике покрытия затрат по уплата отчислений в Фонд социальной защиты инвалидов за несозданные рабочие места, предназначенные для трудоустройства инвалидов.
Согласно статье 20 Закона Украины от 21 марта 1991 года "Об основах социальной защиты инвалидов в Украине" с внесенными изменениями и дополнениями отчисления целевых средств на создание рабочих мест, предназначенных для трудоустройства инвалидов и на осуществление мер по их социально-трудовой и профессиональной реабилитации, в отделения Фонда Украины социальной защиты инвалидов за невыполнение статьи 19 этого Закона осуществляется в порядке, установленном инструкцией "О порядке поступления, учета и расходования средств Фонда Украины социальной защиты инвалидов", утвержденной Фондом Украины социальной защиты инвалидов, Министерством труда Украины, Министерством финансов Украины и Национальным банком Украины от 27.12.91 г. N 53-1.
Пунктом 2.4 этой инструкции предусмотрено отображение предприятиями отчислений в Фонд социальной защиты инвалидов за несозданные рабочие места в составе расходов от внереализационных операций.
Между тем начиная с подведения итогов деятельности за январь 1995 года при начислении налога на прибыль применяются Закон Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" и Правила применения этого Закона, утвержденные постановлением Верховного Совета Украины 27.06.95 г. N 247/95-ВР.
Пунктом 26 этих Правил определены потери и расходы, относящиеся на убытки предприятий, которые отображаются в составе внереализационных операций. Отчисления в Фонд социальной защиты инвалидов за несозданные рабочие места в этом перечне не указаны. Поэтому отнесение этих отчислении на расходы от внереализационных операций является занижением объекта налогообложения.
Отнесение этих отчислений на себестоимость продукции (работ, услуг) согласно пп. 9.5.12 п. 9.5 статьи 9 Закона Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" также не предусматривается возможным, поскольку эти отчисления проводятся в обязательном порядке только в случае невыполнения статьи 19 Закона Украины "Об основах социальной защиты инвалидов в Украине".
В связи с вышеизложенным, отчисления в Фонд социальной защиты инвалидов за несозданные рабочие места осуществляются за счет прибыли предприятий, остающейся в их распоряжении.
12. Об источнике возмещения затрат по установлению и эксплуатации мобильной и радиосвязи.
В соответствии с п. 43 Положения об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93 г. N 250 с изменениями и дополнениями основные средства предприятия, учреждения отображаются в бухгалтерском учете и отчетности по фактическим затратам на их приобретение, доставку, установку, государственную регистрацию, сооружение и изготовление, что составляет их первичную стоимость.
Подпунктом 9.1.6 пункта 9.1 статьи 9 Закона Украины от 28 декабря 1994 года "О налогообложении прибыли предприятий" установлено, что к затратам,связанным с управлением производством, относится оплата за использование и обслуживание технических средств управления, в том числе узлов связи.
Таким образом, затраты на приобретение и установление мобильной и радиосвязи покрываются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия или других фондов целевого назначения, а затраты на использование и обслуживание мобильной и радиосвязи относятся на себестоимость продукции (работ, услуг).
13. Об определении совокупного налогооблагаемого дохода граждан в случае перерасчета средств лечебному учреждению за их лечение.
В соответствии со статьей 8 Декрета Кабинета Министров Украины от 26.12.92 г. N 13-92 "О подоходном налоге с граждан" в совокупный налогооблагаемый доход, полученный гражданами, включаются как доходы за выполнение трудовых обязанностей, так и доходы, образованные в результате предоставления за счет средств предприятий, учреждений, организаций, физических лиц - субъектов предпринимательской деятельности своим работникам материальных и социальных благ как в денежной, так и в натуральной форме. К таким доходам,в частности, относятся и суммы стоимости лечения, уплаченные предприятием за конкретное физическое лицо.
Эти суммы включаются в состав налогооблагаемого дохода в случаях, если они перечисляются в лечебное заведение с указанием конкретного физического лица, на лечение которого перечисляются средства.
Если средства перечисляются в лечебное заведение без указания фамилии работника, то они в налогооблагаемый доход конкретного лица не включаются.
Первый заместитель начальника В. РЕГУРЕЦКИЙ