Документ : История с субсидией

История с субсидией

ВОПРОС: В акте документальной проверки государственной налоговой инспекции г. Херсона от 02.06.2000 г. отмечено, что в нарушение пункта 4.1 статьи 4 и пункта 11.11. статьи 11 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" предприятие не включило в налоговые обязательства 562 тыс. грн. налога на добавленную стоимость со стоимости тепловой энергии и горячей воды, поступившей в виде дотаций и субсидий по возмещению льгот населению.

ОТВЕТ: Законом Украины "О налоге на добавленную стоимость" в редакции от 03.04.97 г. N 168/97-ВР хозяйственные операции по отпуску тепловой энергии к операциям, освобожденным от обложения налогом на добавленную стоимость, не отнесены.

В соответствии с подпунктом 3.1.1 статьи 3 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" объектом налогообложения НДС являются операции плательщиков налога по продаже товаров (работ, услуг).

Пунктом 1.4 статьи 1 Закона предусмотрено, что продажей товаров являются какие-либо операции, которые осуществляются в соответствии с договорами купли-продажи, мены, поставки и другими гражданско-правовыми договорами, предусматривающими передачу прав собственности на такие товары за компенсацию независимо от сроков ее представления, а также операции по безвозмездному предоставлению товаров. При этом, согласно пункту 4.1 статьи 4, база налогообложения операций по продаже товаров (работ, услуг) определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным или регулируемым ценам (тарифам).

В соответствии со статьей 8 Закона Украины от 03.12.90 г. N 507-XII "О ценах и ценообразовании" к регулируемым ценам отнесены цены и тарифы, регулируемые государством. Государственные сриксированные и регулируемые цены и тарифы, согласно статье 9 указанного Закона, устанавливаются на товары и услуги, имеющие определяющее социальное значение.

В частности, цены и тарифы на жилищно-коммунальные услуги, предусмотренные статьей 9, устанавливаются Кабинетом министров Украины по согласованию с Верховной Радой Украины. Статьей 8 указанного выше Закона одним из видов государственного регулирования цен предусмотрено установление предельных уровней цен (тарифов).

На основании норм Закона Украины "О ценах и ценообразовании" пунктом 1 постановления Кабинета министров Украины N 376 от 27.12.91 г. "О системе цен в народном хозяйстве и на потребительском рынке Украины" отпуск тепловой энергии для центрального отопления и горячего водоснабжения включен в перечень регулируемых государством цен.*

В свою очередь постановлением Кабинета министров Украины N 93 от 15.02.94 г. "О переходе на новую систему оплаты за жилье и коммунальные услуги и к адресным субсидиям этих расходов отдельным категориям граждан" признано необходимым, с одной стороны, довести цены на тепло- и водоснабжение до уровня фактических расходов.

С другой стороны, указанным постановлением КМУ предусмотрен переход к ежемесячным субсидиям отдельным категориям граждан на оплату жилья и коммунальных услуг. Постановлением КМУ от 21.10.95 г. N 848 утверждено Положение о порядке назначения и предоставления населению субсидий для возмещения затрат на оплату жилищнокоммунальных услуг, приобретение сжиженного газа, твердого и жидкого печного бытового топлива. Указанными постановлениями и Положением определены условия назначения и порядок предоставления гражданам адресных безналичных субсидий для возмещения затрат на оплату пользования коммунальными услугами. Эти субсидии возмещаются не непосредственно населению, а оплачиваются предприятиям жилищно-коммунального хозяйства за счет бюджетных средств.

Статьей 6 Закона Украины "О защите национального товаропроизводителя от субсидированного импорта" от 22.12.98 г. N 331-XIV термин "субсидия" определен как финансовая или другая поддержка государственными органами производства, переработки, продажи, транспортировки, экспорта, потребления товара. Как финансовая поддержка определены дотации и субсидии в Законе Украины "Об отходах" (ст. 40) и в других законах.

Указанное выше означает, что установленный государством уровень цены на отпускаемую тепловую энергию, подлежащий оплате непосредственно гражданами-потребителями, будет являться регулируемой ценой, потребленной соответствующей категорией таких потребителей. Предприятие, предоставляя населению тепловую энергию и горячую воду, передает право собственности на них исключительно по регулируемым ценам. Компенсация фактических расходов производителей тепловой энергии за счет льгот, субсидий и других дотаций или имущественных выплат физическим лицам за счет бюджетов либо социальных или страховых фондов означает государственную дотацию понесенных убытков, а не приобретение предназначенных населению услуг за счет бюджетных средств.

Необходимо отметить, что, исходя из норм статьи 7 и статьи 9 Закона Украины "О ценах и ценообразовании", регулируемой ценой для граждан, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы, будут цены на уровне норм, установленных Законом Украины "О статусе и социальной защите граждан, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы" от 28.02.91 г. N 796-XII.

Регулируемой ценой коммунальных услуг для ветеранов войны будут цены на уровне норм, установленных Законом Украины от 22.10.93 г. N 3551-XII "О статусе ветеранов войны, гарантиях их социальной защиты".

Регулируемые цены для других категорий граждан установлены иными законодательными или нормативными актами, не противоречащими статье 9 Закона Украины "О ценах и ценообразовании".

Постановлением Верховной Рады Украины N 512 XIV от 18.03.99 г. "Об оплате жилищнокоммунальных услуг населением Украины" предельный уровень платы за жилье и коммунальные услуги для всех категорий граждан Украины установлен на уровне 15 % фактически полученного совокупного дохода семьи.

Постановлением Кабинета министров Украины N 838 от 26.07.96г. предусмотрено, что при определении тарифов для населения на услуги водо-, теплоснабжения, водоотвода необходимо обеспечить возмещение населением стоимости этих услуг с учетом налога на добавленную стоимость. В указанном постановлении, как и в других постановлениях Кабинета министров Украины, а также в нормативных документах, изданных исполнительными органами на местах, идет речь о возмещении стоимости предоставленных коммунальных услуг с учетом налога на добавленную стоимость в части оплаты их населением, но не в части погашения субсидиями и иными дотациями за счет бюджетных средств. Установление исполнительными органами цен на коммунальные услуги с включением налога на добавленную стоимость означает необходимость оплаты предоставленных услуг различными категориями населения в пределах установленных для них регулируемых цен.

Во исполнение постановлений Кабинета министров Украины от 13.02.95 г. N 109 "Об уточнении полномочий центральных органов государственной исполнительной власти, Правительства Автономной Республики Крым и исполкомов городских Советов в области ценообразования" и от 26.07.96 г. N 838 "Об изменении размеров возмещения населением стоимости жилищно-коммунальных услуг" распоряжением Председателя областной государственной администрации от 07.08.96 г. N 536 утверждены тарифы на жилищ-нокоммунальные услуги. Согласно пункту 4 указанного выше распоряжения Облгосадминистрации тарифы для населения рассчитаны, исходя из себестоимости, рентабельности до 10 процентов и налога на добавленную стоимость - 20 процентов. Возмещение населением фактических затрат предусмотрено в пределах не меньше 80 процентов. Согласно пункту 5 распоряжения разница между средним тарифом и тарифом для населения возмещается за счет местных бюджетов.

В соответствии с Указом Президента Украины от 09.06.1998 г. N 606 "О решении Совета национальной безопасности и обороны Украины от 02.06.1998 г. "О ходе исполнения Указа Президента Украины от 21.01.1998 г. N 41 "О введении режима жесткого ограничения бюджетных расходов и других государственных затрат, мерах по обеспечению поступлений доходов в бюджет и предотвращению финансового кризиса", а также на основании постановления Кабинета министров Украины от 25.12.96 г. N 1548 "Об установлении полномочий органов исполнительной власти и исполнительных органов городских советов по урегулированию цен (тарифов)" Председателем областной государственной администрации было принято распоряжение от 02.04.99 г. N 190 "Об изменении размеров возмещения населением стоимости жилищно-коммунальных услуг и об утверждении тарифов на услуги для населения". Пунктом 2 распоряжения утверждены и введены в действие с 01.05.99 г. тарифы на коммунальные услуги, стоимость квартирной платы и общие указания о применении тарифов. Пунктом 3 приложения 7 к указанному распоряжению Облгосадминистрации тарифы для населения рассчитаны с учетом рентабельности 5 процентов и налога на добавленную стоимость в размере 20 процентов.

Пунктом 1 постановления Верховной Рады Украины N 512-XIV от 18.03.99 г. "Об оплате жилищно-коммунальных услуг населением Украины" предельный уровень платы за жилье и коммунальные услуги установлен на уровне 15 % фактически полученного совокупного дохода семьи. Уровень совокупного дохода семьи и доля платы за жилищно-коммунальные услуги в этом доходе устанавливается на основе декларирования доходов всех членов семьи.

В связи с принятием Верховной Радой Украины постановления от 18.03.99 г. N 512 "Об оплате жилищно-коммунальных услуг населением Украины" было принято распоряжение Председателя областной государственной администрации от 03.12.99 г. N 869, которым введение в действие распоряжения от 02.04.99 г. N 190 было временно приостановлено и перенесено на 01.12.99 г.

Как видно, в рассмотренных выше решениях исполнительных органов цены на услуги тепловой энергии рассчитаны с учетом налога на добавленную стоимость. Однако это правомерно только по отношению к той части цены, которая находится в пределах урегулированной государством. По отношению к части цены, превышающей регулируемый уровень цены, начисление НДС не может быть обоснованным на основании пункта 4.1 статьи 4 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость".

Как было исследовано выше, к регулируемым государством ценам относятся цены, по которым производят оплату за коммунальные услуги и, в частности, теплоэнергию отдельные категории граждан, для которых установлены льготы: участники ВОВ, инвалиды войны и труда, "чернобыльцы" и другие.

В то же время возмещение за счет бюджетных средств части тарифа, определенного органами исполнительной власти с учетом НДС и неоплаченного населением в связи с наличием тех или иных льгот, является бюджетной дотацией сверх урегулированной отпускной стоимости тепловой энергии отдельным категориям граждан и не подлежит включению в объект налогообложения НДС.

Решения органов судебной власти

Решением Арбитражного суда Днепропетровской области от 08.08.2000 г. по делу N А 4/41 по аналогичному случаю констатировалось, что при поставке гражданам тепловой энергии поставщик получал от них сумму денежных средств с учетом предоставленных льгот (меньше установленного тарифа). В связи с этим предприятие получало убытки, которые составляли разницу между реально понесенными расходами и суммой денежных средств, уплаченной населением.

"Суд считает", - говорится в решении, - "что бюджетные средства, которые получались истцом, являются именно возмещением убытков в связи с предоставлением льгот населению по оплате стоимости коммунальных услуг, а не продажей товаров (работ, услуг), и, следовательно, эти средства не могут быть объектом взимания налога на добавленную стоимость".

Арбитражный суд подтвердил необоснованность обложения НДС сумм бюджетных дотаций и субсидий. При этом арбитражный суд не стал их делить на те, которые компенсируют часть тарифа, и те, которые поступают сверх него, подтвердив тем самым, что вся сумма компенсации находится за пределами регулируемой цены. Решением суда подтверждено, что подпункт 3.2.7 п. 3.2 ст. 3 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" такой градации дотаций и субсидий не устанавливает, а все суммы рассматривает как необъект для обложения НДС.

По настоящему делу имеется решение хозяйственного суда Херсонской области от 06 - 11 июля 2001 г. по делу N 8/54-0 о признании недействительным решения ГНИ от 06.06.2000 г.

Мнение ГНАУ

Почти в то же самое время ГНА Украины направляет письма под N 4588/7/16-1217-26 от 09.04.2001 и N 1642/6/16-1217 от 09.04.2001, которыми подтверждается мнение ГНАУ, что дотации и субсидии все же являются объектом обложения НДС. Правда, немного с другой стороны.

* В настоящее время применяются нормы постановления Кабинета министров Украины от 23.12.92 г. N 715 "О регулировании цен".

"Вестник бухгалтера и аудитора Украины"
N 18, сентябрь 2001 г.