Документ : Подоходный налог: некоторые особенности некоторых льгот


Подоходный налог: некоторые особенности некоторых льгот

Система льгот в Декрете КМУ "О подоходном налоге с граждан"* весьма объемна, сложна и разветвленна. Это неизбежно вызывает определенные проблемы при одновременном применении нескольких льгот (тем более что в текущем году приказ ГНАУ от 14.02.2001г. N53 внес в Инструкцию о подоходном налоге с граждан связанные с этим существенные изменения).

Основным принципом, заложенным в систему подоходных льгот, является их автономность: каждая льгота применяется самостоятельно и независимо от того, пользуется ли плательщик другими льготами. Именно независимый характер льгот создает объективные условия для оптимизации налогообложения. В то же время для некоторых льгот по подоходному их объем, а иногда и сама возможность применения зависят от величины объекта налогообложения, который, в свою очередь, зависит от других льгот. То есть на некоторые льготы применение других льгот все же косвенно влияет.

I. Особые льготы

Поговорим сегодня о трех льготах:

 +---------------------------------------------------------------------------+
¦ Характер ¦ Содержание ¦ ¦ Пункт ¦
¦ льготы ¦ льготы ¦ Размер льготы ¦Декрета¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------+-----------------+------------------------------------+-------¦
¦ ¦ Нецелевая ¦Не превышает размер прожиточного ¦п/п."і
¦ ¦благотворительная¦минимума и зависит от общей суммы ¦ п.1 ¦
¦ Суммы не ¦ помощь ¦всех доходов из других источников ¦ ст.5 ¦
¦включаются в¦ ¦за соответствующий месяц ¦ ¦
¦совокупный +-----------------+------------------------------------+-------¦
¦ налого- ¦ Суммы, ¦ Не более 4% от суммы ¦п/п."к"¦
¦облагаемый ¦ направляемые в ¦ задекларированного совокупного ¦ п.1 ¦
¦ доход ¦благотворительные¦ налогооблагаемого дохода ¦ ст.5 ¦
¦ ¦ учреждения ¦ за отчетный год ¦ ¦
¦ ¦ и организации ¦ ¦ ¦
+------------+-----------------+------------------------------------+-------¦
¦ Суммы ¦ ¦ Один необлагаемый минимум ¦ ¦
¦ уменьшают ¦ Льгота на детей,¦ на каждого ребенка в возрасте ¦ п.2 ¦
¦ совокупный ¦ предоставляемая ¦ до 16 лет, если месячный ¦ ст.6 ¦
¦налогообла- ¦ одному из ¦совокупный налогооблагаемый доход ¦ ¦
¦гаемый доход¦ родителей ¦не превышает размера десяти ¦ ¦
¦ ¦ ¦ минимальных заработных плат ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+

Благотворительная помощь

Возможность применения первой из приведенных в таблице льгот (п/п. "і" п. 1 ст. 5 Декрета) связана с соблюдением двух условий. Во-первых, круг получателей нецелевой благотворительной помощи ограничен:

"безработными;

пенсионерами;

лицами из многодетных семей;

инвалидами;

лицами, признанными недееспособными;

детьми-сиротами;

лицами, получающими жилищные субсидии;

лицами, имеющими статус беженцев или являющимися лицами из числа депортированных народов".

Во-вторых, доходы получателя не должны превышать официально установленный месячный уровень прожиточного минимума в расчете на каждого получателя. Напомним, что размер прожиточного минимума зависит от принадлежности гражданина к определенной социальной или демографической группе (Закон от 22.03.2001г. N2330-III**), Поэтому неодинаковы и пределы для применения этой льготы: для детей в возрасте до 6 лет - 276,48 грн.; для детей в возрасте от 6 до 18 лет - 345,66 грн.; для трудоспособных лиц - 331, 05 грн.; для лиц, утративших трудоспособность,- 248,77 грн.

Размер этой льготы зависит от фактических доходов гражданина, полученных из всех источников: чем больше их размер (в пределах соответствующего прожиточного минимума) - тем меньшая сумма нецелевой помощи может быть получена в льготном режиме.

Естественно, что в случае получения доходов из разных источников орган налоговой службы по итогам года должен произвести перерасчет на основании представленной декларации о доходах. При этом сумма, превышающая 12 прожиточных минимумов соответствующего года, включается в состав совокупного налогооблагаемого дохода.

Принципиальным отличием этой льготы от других представленных в таблице является то, что и размер, и возможность применения ее зависят от общего дохода граждан, а не от их совокупного налогооблагаемого дохода. Иными словами, значение в этом случае имеет только размер получаемых.доходов. Применение же других льгот на данную льготу не влияет.

Добровольные пожертвования

Льгота по добровольным пожертвованиям (п/п. "к" п. 1 ст. 5 Декрета) имеет иной характер, поскольку здесь при льготировании полученного совокупного дохода (путем его уменьшения) принимаются во внимание расходы, понесенные на такие пожертвования. Право на реализацию этой льготы появляется у плателыцика только по итогам года, причем обязательным условием для такой реализации в соответствии с ч. 2 п. 5.14 Инструкции является документальное подтверждение благотворительного характера таких взносов (платежные поручения , квитанции или справка с места работы).

Предельный размер льготируемой суммы добровольных пожертвований составляет 4% от суммы задекларированного годового совокупного налогооблагаемого дохода. Поскольку в качестве базы взят не общий доход плательщика ( как в предыдущем случае), а именно совокупный налогооблагаемый доход, размер льготы будет зависеть одновременно и от суммы дохода, и от размера других льгот.

Увеличение общего размера льгот, предоставляемых плательщику в соответствии со ст. 5 Декрета, при прочих равных приведет к уменьшению той части добровольных пожертвований, которая подлежит исключению из его совокупного налогооблагаемого дохода. Поэтому любая ошибка, допущенная при применении других льгот, может привести к искажению суммы льготы по добровольным пожертвованиям.

Отметим один нюанс. Если гражданин имеет в течение года доходы исключительно по месту основной работы, то декларация по итогам года в ГНИ не представляется. И хотя он имеет право уменьшить совокупный налогооблагаемый доход на сумму благотворительных пожертвований, механизм реализации этого права в данном случае отсутствует. Конечно, такой подход не соответствует здравому смыслу, однако ни Декрет, ни Инструкция не предусматривают возможности применения данной льготы при проведении годового перерасчета по месту основной работы.

Льгота на детей

С размером совокупного налогооблагаемого дохода связана еще одна льгота - в виде уменьшения его величины (п. 2 ст. 6 Декрета). Размер этой льготы фиксирован: 1 необлагаемый минимум на каждого ребенка в возрасте до 16 лет. Ее применение возможно только в том случае, если месячный совокупный налогооблагаемый доход плательщика не превышает 10 минимальных зарплат (что сейчас составляет 1180 грн.).

Льгота предоставляется ежемесячно по месту основной работы. Если же место основной работы у гражданина отсутствует, то применяют льготу налоговые органы при начислении авансовых и окончательных сумм налога в соответствии с числом месяцев, за которые получен доход.

Ни Декрет, ни Инструкция прямо не предусматривают проверки правильности применения этой льготы по итогам года. Если доходы получены работником только по месту основной работы, то такая проверка производится в бухгалтерии непосредственно при расчете удерживаемого налога.

Однако в том случае, когда работник получает доходы из других источников, бухгалтерия предприятия, где находится место его основной работы, не имеет информации о других его доходах (действующее законодательство не требует предоставлять предприятию соответствующие справки). Поэтому проверка обоснованности применения льготы все-таки должна осуществляться по данным годовой декларации.

По мнению ГНАУ (см. письмо от 13.01.2001г. N349/7/17-0217), необходимо по итогам года определять среднемесячный доход (как частное от деления годового совокупного налогооблагаемого дохода на 12) и сравнивать его с 10-кратным размером минимальной зарплаты за соответствующий месяц. В случае превышения этого уровня льгота в таком периоде считается предоставленной необоснованно и при перерасчете не применяется.

Если, например, в 2001 году работник получал ежемесячно зарплату в размере 950 грн. по месту основной работы, а в декабре ему выплачивается вознаграждение по договору подряда в размере 3000 грн., то совокупный годовой налогооблагаемый доход такого работника составит:

950 х 12 + 3000 = 14 400 грн.

Среднемесячный совокупный налогооблагаемый доход за год будет равен:

14 400 : 12 = 1200 грн.

Поскольку доходы за январь - ноябрь были меньше 10 минимальных зарплат, льгота работнику в эти месяцы предоставлялась. А в декабре размер дохода "зашкалило" и права на льготу уже не было. Но главное - среднемесячный доход за 2001 год превысил 10 минимальных зарплат, поэтому при перерасчете работник должен быть лишен права на льготу за все месяцы 2001 года.

Так же, как и льгота по добровольным пожертвованиям, льгота на детей зависит от размера совокупного налогооблагаемого дохода, который, в свою очередь, определяется как общий размер полученных гражданином доходов за вычетом суммы доходов, не включаемых в совокупный налогооблагаемый доход (п.1 ст. 5 Декрета).

II. Натуральный доход не по основному месту работы

Как исчислить доход

Когда доходы выплачиваются деньгами, особых сложностей в исчислении совокупного налогооблагаемого дохода и применении рассмотренных выше льгот не возникает. Значительно сложнее ситуация в том случае, когда доходы выплачиваются в натуральной форме, да еще и не по месту основной работы (при этом налог не удерживается с гражданина, а вносится за него предприятием).

Для подобных случаев приказом ГНАУ от 14.02.2001г. N53 в п. 12 Инструкции введена специальная методика определения совокупного налогооблагаемого дохода граждан при выплатах не по основному месту работы** в иной, нежели денежная, форме.

В таких ситуациях общая сумма (D), которая при отсутствии льгот подлежит включению в совокупный налогооблагаемый доход (если удержание подоходного налога невозможно, то есть за гражданина платит предприятие), определяется по формуле:

D = Об + (Об х 20% / 80%),

где Об - стоимость объекта, подлежащего выплате (дарению) гражданину, в денежном выражении, грн.;

20% - ставка подоходного налога для доходов, получаемых не по месту основной работы;

80% - удельный вес (в начислении) суммы, подлежащей выплате (дарению) гражданину, в общем доходе, включающем - кроме этой суммы - еще и налог, в процентах к такому общему доходу.

Таким образом, D = 1,25 х Об.

Именно такой размер дохода (а не стоимость полученного "подарка и т.п.") подлежит включению в годовую декларацию о доходах гражданина, если по нему не применяются льготы. На практике вполне вероятным является применение к "неосновным" выплатам тех льгот, которые предусмотрены ст. 5 Декрета для натуроплат. Имеются в виду льготы, установленные: п/п. "ч" п. 1 ст. 5 Декрета, в соответствии с которым не включаются в совокупный налогооблагаемый доход

"суммы помощи, стоимость подарков (призов), которые предоставляются один раз в календарный год в пределах размера прожиточного минимума, установленного законом на трудоспособное лицо, за счет юридических, физических лиц и общественных организаций";

или п/п. "р" п. 1 ст. 5 Декрета, согласно которому в объект налогообложения не включаются (в размерах, не превышающих 12 необлагаемых минимумов доходов граждан за календарный год)

"доходы работников сельскохозяйственных предприятий и рыбных хозяйств независимо от форм собственности и хозяйствования и рыболовецких колхозов, полученные ими натурой".

Механизм применения этих льгот к доходам, полученным в натуральной форме не по месту основной работы, ни действующими нормативными актами, ни письмами не урегулирован (хотя сама правомерность применения к ним льготы из п/п. "ч" подтверждена письмом ГНАУ от 05.10.2001г. N 6376/6/17-0516).

В этих случаях принципиально возможны два способа расчета совокупного налогооблагаемого дохода, которые дадут разные результаты:

1) льготируемая сумма натуральной выплаты вычитается из стоимости объекта, а разница пересчитывается в соответствии с п. 12 Инструкции;

2) вначале определяется расчетный совокупный налогооблагаемый доход по натуральной выплате, а затем из полученной суммы вычитается размер льготы.

Пример. Гражданин не по месту работы получил подарок стоимостью 1198,08 грн. Других подарков, призов или материальной помощи, подпадающих под действие п/п. "ч" п. 1 ст. 5 Декрета, в течение календарного года у него не было. Следовательно, он имеет право на применение к стоимости полученного подарка льготы в размере прожиточного минимума на одно трудоспособное лицо (в 2001 году - 331,05грн.).

При расчете по первому способу увеличение совокупного налогооблагаемого дохода составит:

D = 1,25 х (1198,08 - 331,05) = 1083,79 грн.

Если же расчет производить вторым способом, то та же величина будет:

D = 1,25 х 1198,08 - 331,05 = 1166,55 грн.

Как видите, разница в совокупном налогооблагаемом доходе составит 82,76 грн.

Существуют аргументы как в пользу первого, так и в пользу второго подхода . С одной стороны, материальная помощь, стоимость призов и подарков в пределах прожиточного минимума не включаются именно в совокупный налогооблагаемый доход. С другой стороны, в формуле из п. 12 Инструкции прямо говорится именно об уменьшении стоимости приза или подарка. Более правильным нам представляется использование первого варианта расчета.

III. Между подоходным и прибылью

Еще одно новшество образца 2001 года связано с уже упоминавшейся льготой по добровольным пожертвованиям. Причем сфера действия этой льготы для граждан-предпринимателей "перекрывается" соответствующей льготой по налогу на прибыль.

Согласно п. 5.14 Инструкции данная льгота по подоходному не распространяется на физических лиц предпринимателей,

"если таким лицом указанные суммы включены в валовые затраты производства (обращения) в соответствии с подпунктом 5.2.2 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий".

Правда, в Декрете данное ограничение вообще не предусмотрено. Поэтому здесь, в принципе, существуют три возможности. Во-первых, если считать п.5.14 в этой части незаконным, то можно настаивать на одновременном применении обеих льгот. Во-вторых, если считать приоритетными нормы Декрета, то руководствоваться нужно ими (хотя в том же Декрете валовые затраты упоминаются). И, наконец, в-третьих, можно руководствоваться подходом, изложенным в Инструкции, согласно которому гражданин-предприниматель, не использующий альтернативные способы налогообложения, имеет право по собственному усмотрению применять либо льготу по подоходному налогу, либо льготу по налогу на прибыль.

Чтобы сделать обоснованный вывод о том, какой льготой более рационально пользоваться в конкретном случае, необходимо разобраться в различиях между ними.

Форма

Первое такое различие заключается в том, что Декретом предусмотрен льготный порядок налогообложения только для перечисляемых в виде добровольных пожертвований денежных средств (дословно речь идет о "направляемых суммах"). Если же добровольные пожертвования осуществляются не в денежной форме, то при буквальном понимании Декрета право на льготу у предпринимателя отсутствует.

Что касается налога на прибыль, то здесь форма осуществления добровольных пожертвований значения не имеет, поскольку п/п. 5.2.2 Закона О Прибыли прямо предусмотрено не только перечисление сумм, но и передача имущества.

Адресаты

Второе различие состоит в перечне возможных получателей добровольных пожертвований. Льгота по налогу на прибыль, в отличие от льготы по подоходному, предполагает возможность добровольных пожертвований в Госбюджет Украины или бюджеты территориальных громад. Кроме того, в затраты гражданина-предпринимателя, если применять здесь п/п.5.2.2 Закона О Прибыли, могут быть включены суммы денежных средств (или стоимость имущества), передаваемых перечисленным в п/п.7.11.1 неприбыльным организациям.

Льгота по подоходному имеет значительно более жесткие ограничения. Получателем добровольных пожертвований может быть исключительно благотворительная организация или учреждение, которое согласно п. 3 ст. 5 Декрета должно быть:

- неприбыльной организацией, созданной для осуществления благотворительной деятельности согласно Закону Украины "О благотворительности и благотворительных организациях", зарегистрированной в соответствующем налоговом органе в качестве благотворительной организации и имеющей в учредительных документах обязанность по периодическому, но не реже одного раза в год обнародованию полных отчетов об источниках привлечения средств ( имущества) для осуществления благотворительной деятельности и о направлениях их использования, а также по представлению таких отчетов любому благотворителю такой благотворительной организации по его запросу;

- религиозной организацией или профессиональным союзом, созданными согласно закону и зарегистрированными в соответствующем налоговом органе.

При этом льгота по подоходному не применяется в том случае, если благотворительная организация - получатель добровольных пожертвований принимает прямое или косвенное участие в выборах или рекламировании какойлибо политической партии (партийного блока или объединения) либо отдельного физического лица на какие-либо выборные должности, а также в случае, если поступления или активы такой организации используются для получения выгод или шрстмущкям каким-либо физическим или юридическим лицом, кроме получения выгод получателями благотворительной помощи

База

Третье принципиальное различие между двумя анализируемыми льготами состоит в размере льготируемых пожертвований. Сам норматив (4%) одинаков для обеих льгот, однако базы для расчета - совершенно разные.

Если по подоходному 4% определяются от задекла-рированного годового совокупного налогооблагаемого дохода гражданина, то по налогу на прибыль от налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного периода.

Поскольку термин "налогооблагаемая прибыль" для гражданина-предпринимателя не применяется - по всей видимости, в данном случае необходимо использовать совокупный налогооблагаемый доход (хотя прямо об этом ни в одном документе не говорится). Но вот период, за который нужно исчислить эту налогооб-лагаемую прибыль, по мнению ГНАУ (см. письмо от 28.03. 2001г. N105/2/15-1111), соответствует предыдущему кварталу.

В большинстве случаев абсолютный размер льготы по налогу на прибыль, видимо, будет все-таки меньше, чем соответствующая льготируемая сумма по подоходному налогу.

4% при 10%

Еще один момент, связанный с применением льгот по добровольным пожертвованиям граждан-предпринимателей, о котором ни Декрет, ни Инструкция не упоминают.

В соответствии с п/п. 5.2.13 Закона О Прибыли в валовые затраты включаются также суммы денежных средств или стоимость имущества, добровольно перечисленных (переданных) для целевого использования с целью охраны культурного наследия учреждениям науки, заведениям образования, культуры, заповедникам, музеям-заповедникам, а также неприбыльным учреждениям и организациям в случаях, определенных в п. 7.11 Закона, но не более 10% налогообла-гаемой прибыли предыдущего отчетного периода.

Поскольку согласно ст. 13 Декрета в состав расходов, непосредственно связанных с получением доходов, относятся расходы, которые включаются в состав валовых затрат производства (обращения), гражданин-предприниматель имеет полное право при определении объекта налогообложения по подоходному налогу вычесть из валового дохода такие целевые пожертвования по повышенному 10-процентному нормативу.

______________________________________

* Сейчас в прессе развернулась дискуссия о применимости в "подоходном" налогообложении размера минимальной заработной платы или необлагаемого минимума доходов граждан. Поскольку обсуждение этого вопроса не входит в задачу настоящей статьи , мы будем использовать ту или иную величину в соответствии со сложившейся на сегодняшний день практикой, то есть в первую очередь ориентируясь на Инструкцию о подоходном налоге с граждан.

** К доходам, полученным по месту основной работы, данная методика не применяется, поскольку в п. 8 Инструкции аналогичные изменения не внесены.

"Бухгалтер" N 33 (141), ноябрь (III) 2001 г.
Подписной индекс 74201



Вход в систему
Логин
Пароль 
Новый пользователь
Забыл пароль?

Стан бази
Субота, 02.07.2022
В базi 549581 документ

 Огляд останніх надходжень
Актуальні консультації
Списання автомобіля: від «а» до «я»
Штатний розпис професійно-технічного навчального закладу за новими вимогами
Новые группы 5 и 6 плательщиков ЕН: воплощение в жизнь
Электронные деньги и расчеты карточками: правила игры для субъектов хозяйствования
Вакцинация работников предприятия против гриппа, или Я уколов не боюсь: если надо уколюсь!
Бланки та звітність
Податкова звiтнiсть
Фiнансова звiтнiсть
Вiдрахування у фонди
Форми документiв
Довiдковi матерiали
Ставка єдиного податку
Граничні норми добових витрат
Облiкова ставка НБУ
Iндекси iнфляцiї (2017 р.)
Розмiр мiнiмальної заробiтної плати
Розмір мінімальної пенсії
Розмiр прожиткового мiнiмуму
Розмiр податкової соцiальної пiльги.
Розмiри мiнiмального та максимального єдиного внеску для пiдприємцiв
Максимальний розмiр заробiтної плати, з якої сплачується єдиний соцiальний внесок
Кориснi посилання
Увага! важлива інформація
  21.03.2018  

Про внесення змін до Порядку проведення конкурсу з перевезення пасажирів на автобусному маршруті загального користування
Постанова Кабінету Міністрів України N 180 від 07 лютого 2018 р.

Про внесення змін до Правил надання послуг пасажирського автомобільного транспорту
Постанова Кабінету Міністрів України N 181 від 07 лютого 2018 р.

  19.03.2018  

Про затвердження Змін до Порядку відкриття та закриття рахунків у національній валюті в органах Державної казначейської служби України
Наказ Міністерства фінансів України N 110 від 05.02.2018 р.

Про затвердження Реєстру референтних цін (цін відшкодування) на препарати інсуліну станом на 01 лютого 2018 року
Наказ Міністерства охорони здоров'я України N 453 від 07.03.2018 р.

  15.03.2018  

Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю
Закон України N 2275-VIII від 6 лютого 2018 року

[Архив новостей]

2005-2017 © ПАРУС