Документ : Особливості обліку в неприбуткових організаціях

Особливості обліку в неприбуткових організаціях

На сьогодні немає спеціального Нормативу (стандарту) бухгалтерського обліку для неприбуткових організацій, тому на даному етапі неприбуткові організації застосовують при веденні бухгалтерського обліку всі діючі П(С)БО. Неприбуткові організації мають такі особливості діяльності, які відрізняють їх з-поміж інших комерційних структур.

Неприбуткова організація - це самостійний господарюючий суб'єкт, який має права юридичної особи та здійснює діяльність, передбачену статутними документами, має самостійний баланс, розрахункові (поточні) рахунки в установах банків, печатку.

Класифікацію неприбуткових установ і організацій регламентовано пп. 7.11.1 п. 7.11 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР зі змінами та доповненнями; далі - Закон про оподаткування прибутку).

Закон про оподаткування прибутку поділяє неприбуткові організації на:

- органи державної влади та місцевого самоврядування;

- благодійні фонди та благодійні організації;

- пенсійні фонди, кредитні спілки;

- спілки, асоціації та інші об'єднання юридичних осіб, житлово-будівельні кооперативи, що утримуються лише за рахунок внесків засновників та не здійснюють підприємницької діяльності;

- релігійні організації;

- інші юридичні особи, діяльність яких не передбачає одержання прибутку згідно з нормами відповідних законів.

Діяльність таких організацій не може бути підприємницькою( здійснюватися для отримання прибутку), хоча такі організації можуть бути платниками податку на прибуток.

Законом про оподаткування прибутку регламентуються види доходів, які звільняються від оподаткування для кожної вищеназваної організації.

До таких доходів, зокрема, відносяться:

- надходження цільового характеру;

- внески засновників;

- безкоштовне отримання товарно-матеріальних цінностей і коштів від фізичних та юридичних осіб;

. надходження від здійснення операцій, передбачених установчими документами;

- доходи від здійснення операцій з цінними паперами, депозитними вкладами та інші пасивні доходи.

У відповідності до Порядку визначення структури ознаки неприбуткових установ (організацій), затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 3 липня 2000 року N 355 встановлено Порядок визначення структури ознаки неприбуткових установ (організацій), який розроблено на виконання пункту 1.4 Положення про Реєстр неприбуткових організацій та установ, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 11.07.97 N 232 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 06.08.97 за N291/2095.

1. (0001) - органи державної влади України

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для органів державної влади України необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Конституцією України, Бюджетним кодексом України, Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", Указом Президента України від 12 березня 1996 року N 179/96 "Про загальне положення про міністерство, інший центральний орган державної виконавчої влади", Указом Президента України від 15 грудня 1999 року N 1573 "Про зміни у структурі центральних органів виконавчої влади", постановою Кабінету Міністрів України від 8 квітня 1992 року N 182 "Про державні комітети та інші підвідомчі Кабінету Міністрів України органи державної виконавчої влади" та іншими нормативно-правовими актами.

Відповідно до підпункту 7.11.8 пункту 7.11 статті 7 зазначеного Закону України доходи неприбуткових організацій, визначених у абзаці "а" підпункту 7.11.1, утому числі доходи закладів і установ освіти, науки, культури, охорони здоров'я, а також архівних установ, які утримуються за рахунок бюджету, зараховуються до складу кошторисів (на спеціальний рахунок) на утримання таких неприбуткових організацій і використовуються виключно на фінансування видатків такого кошторису (включаючи фінансування господарської діяльності згідно з їх статутами), розрахованого та затвердженого у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

2. (0002) - установи, організації, створені органами державної влади України, що утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для установ, організацій, створених органами державної влади України, що утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів, необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Конституцією України, Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", Указом Президента України від 12 березня 1996 року "Про загальне положення про міністерство, інший центральний орган державної виконавчої влади", Указом Президента України від 15 грудня 1999 року N 1573 "Про зміни у структурі центральних органів виконавчої влади", постановою Кабінету Міністрів'України від 8 квітня 1992 року N 182 "Про державні комітети та інші підвідомчі Кабінету Міністрів України органи державної виконавчої влади" та іншими нормативно-правовими актами.

3. (0003) - органи місцевого самоврядування

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для органів місцевого самоврядування необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Конституцією України, Законом України "Про місцеве самоврядування в Україні", Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", іншими нормативно-правовими актами.

4. (0004) - установи, організації, створені органами місцевого самоврядування, що утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для установ, організацій, створених органами місцевого самоврядування, що утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів, необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Конституцією України, Законами України "Про місцеве самоврядування в Україні" та "Про оподаткування прибутку підприємств", іншими нормативно-правовими актами.

5. (0005) - благодійні фонди (організації), створені у порядку, визначеному законом для проведення благодійної діяльності

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для зазначених фондів (організацій), необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Законами України "Про благодійництво та благодійні організації", "Про гуманітарну допомогу", "Про оподаткування прибутку підприємств", іншими нормативно-правовими актами.

Благодійники, які передали своє майно, кошти та інші матеріальні цінності до благодійної організації, одержують звіт про використання зазначених майна, коштів та цінностей. Якщо майно, кошти та інші матеріальні цінності передані за цільовим призначенням, то звіт про їх використання подається благодійнику в обов'язковому порядку благодійною організацією.

6. (0006) - громадські організації, створені з метою провадження екологічної, оздоровчої, аматорської спортивної, культурної, освітньої та наукової діяльності, громадські організації інвалідів та їх місцеві осередки, створені згідно з Законом України "Про об'єднання громадян"

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для громадських організацій, створених з метою провадження екологічної, оздоровчої, аматорської спортивної, культурної, освітньої та наукової діяльності необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Законами України "Про об'єднання громадян", "Про оподаткування прибутку підприємств", іншими нормативно-правовими актами.

7. (0007) - творчі спілки

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для творчих спілок необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Законами України "Про об'єднання громадян", "Про професійних творчих працівників та творчі спілки", "Про оподаткування прибутку підприємств", іншими нормативно-правовими актами.

8. (0008) - політичні партії

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для політичних партій необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Конституцією України, Законами України "Про об'єднання громадян", "Про оподаткування прибутку підприємств", іншими нормативно-правовими актами.

9. (0009) - пенсійні фонди

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для пенсійних фондів необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Законами України "Про пенсійне забезпечення", "Про загальнообов'язкове державне пенсійне страхування", "Про недержавне пенсійне забезпечення", "Про оподаткування прибутку підприємств", "Про страхування", іншими нормативно-правовими актами.

10. (0010) - кредитні спілки

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для кредитних спілок необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", Законом України "Про кредитні спілки", іншими нормативно-правовими актами.

11. (0011) - інші, ніж визначені в абзаці "б", юридичні особи, діяльність яких не передбачає одержання прибутку згідно з нормами відповідних законів (абзац "г" пункту 7.11 статті 7 зазначеного Закону)

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для інших, ніж визначені в абзаці "б", юридичних осіб, діяльність яких не передбачає одержання прибутку згідно з нормами відповідних законів, необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Законами України "Про оподаткування прибутку підприємств", "Про об'єднання громадян", іншими нормативно-правовими актами.

12. (0012) - спілки, асоціації та інші об'єднання юридичних осіб, створені для представлення інтересів засновників, що утримуються лише за рахунок внесків таких засновників та не проводять господарської діяльності, за винятком отримання пасивних доходів (абзац "д" пункту 7.11 статті 7 зазначеного Закону)

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для спілок, асоціацій та інших об'єднань юридичних осіб, створених для представлення інтересів засновників, що утримуються лише за рахунок внесків таких засновників та не проводять господарської діяльності, за винятком отримання пасивних доходів, необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Законами України "Про підприємства в Україні", "Про об'єднання громадян", "Про оподаткування прибутку підприємств", іншими нормативно-правовими актами.

13. (0013) - релігійні організації, зареєстровані у порядку, передбаченому законом (абзац "е" пункту 7.11 статті 7 зазначеного Закону)

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для релігійних організацій, зареєстрованих у порядку, передбаченому законом необхідно керуватися такими нормативно-правовими актами: Конституцією України, Законом України "Про свободу совісті та релігійні організації", Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", іншими нормативно-правовими актами.

14. (0014) - науково-дослідні установи та вищі навчальні заклади III - IV рівнів акредитації, внесені до Державного реєстру наукових установ, яким надається підтримка держави, заповідники, му-зеї-заповідники (абзац "б" підпункту 7.11.1 пункту 7.11 статті 7 зазначеного Закону)

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для науково-дослідних установ та вищих навчальних закладів 111 - IV рівнів акредитації, внесених до Державного реєстру наукових установ, яким надається підтримка держави, необхідно керуватися Законами України "Про оподаткування прибутку підприємств", "Про освіту", іншими нормативно-правовими актами.

15. (0015) - житлово-будівельні кооперативи, об'єднання співвласників багатоквартирних будинків, створені в порядку, визначеному Законом (абзац "є" пункту 7.11 статті 7 зазначеного Закону).

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для житлово-будівельних кооперативів, об'єднань співвласників багатоквартирних будинків необхідно керуватися Законами України "Про оподаткування прибутку підприємств", "Про об'єднання співвласників багатоквартирного будинку", "Про об'єднання громадян" та іншими нормативно-правовими актами.

16. (0016) - професійні спілки, їх об'єднання та організації профспілок, утворені в порядку, визначеному законом (абзац "ж" підпункту 7.11.1 пункту 7.11 статті 7 зазначеного Закону).

При визначенні структури ознаки неприбуткових установ (організацій) для професійних спілок, їх об'єднань та організацій профспілок необхідно керуватися Законами України "Про оподаткування прибутку підприємств", "Про професійні спілки, їх права та гарантії діяльності", "Про об'єднання громадян" та іншими нормативно-правовими актами.

Кожна неприбуткова організація повинна сформувати облікову політику.

В обліковій політиці мають бути відображені всі принципові питання організації бухгалтерського обліку.

Розглянемо детальніше, які моменти необхідно відобразити в наказі про облікову політику :

- Визначити оцінку вибуття запасів (згідно П(С)БО 9), яка буде застосовуватися.

При цьому необхідно визначити, що для організації буде вважатися одиницею запасів - їх найменування або однорідна група (вид);

- Визначити метод амортизації основних засобів, тобто один з таких методів, як:

- прямолінійний;

- зменшення залишкової вартості;

- прискореного зменшення залишкової вартості;

- кумулятивний;

- виробничий;

- метод нарахування амортизації основних засобів, передбачений податковим законодавством.

* Визначити величину вартісного критерію віднесення матеріального активу до малоцінних необоротних активів (згідно з п. 5.1 П(С)БО7 "Основні засоби") підприємство може установити самостійно. А може і не встановлювати. Методи нарахування амортизації таких активів визначаються підприємством самостійно згідно П(С)БО 7. Крім того, дозволяється вибрати такі методи нарахування амортизації малоцінних необоротних активів, а саме метод:

- нарахування амортизації в першому місяці використання об'єкта в розмірі 50 відсотків його вартості та решту 50 відсотків вартості в місяці їх списання з балансу внаслідок непридатності для подальшого використання в виробничому процесі;

- нарахування амортизації в першому місяці використання об'єкта у розмірі 100 відсотків його вартості.

* Визначити методи нарахування амортизації та терміни використання нематеріальних активів.

* Визначити порядок формування резервів для забезпечення майбутніх витрат і платежів.

Забезпечення створюються для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на: виплату відпусток працівникам;

додаткове пенсійне забезпечення;

виконання гарантійних зобов'язань;

реструктуризацію;

виконання зобов'язань щодо обтяжливих контрактів тощо.

Суми створених забезпечень визнаються витратами.

* Розробити правила документообороту і технології обробки облікової інформації, додаткової системи рахунків і регістрів аналітичного обліку.

Додатком до наказу про облікову політику доцільно зробити додаток по документообороту.

Методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2000р. № 356 організація може не використовувати, тому що воно має право вибору. Тому в наказі про облікову політику підприємство затверджує облікові регістри, які застосовуються організацією для хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування та узагальнення інформації про господарські операції, яка міститься у первинних документах.

Найбільшою питомою часткою в доходах неприбуткової організації є цільове фінансування, яке обліковується на рахунку 48.

Враховуючи, що неприбуткова організація може отримувати цільове фінансування на реалізацію конкретних статутних програм (заходів, проектів тощо), а також просто на забезпечення статутної діяльності, варто деталізувати облік коштів (майнових цінностей) на рахунку цільового фінансування.

Основні питання бухгалтерського обліку в неприбуткових організаціях стосуються джерел надходження коштів, їх обліку та використання.

Бухгалтерський облік неприбуткових організацій має такі особливості:

- такі організації для обліку витрат можуть використовувати тільки рахунки класу 8, не застосовуючи рахунки 9 класу.

- надходження коштів у вигляді благодійних внесків відображається за кредитом рахунку 48 "Цільове фінансування і цільові надходження". За дебетом рахунку 48 відображається визнання фінансування доходом і повернення невикористаних сум. Аналітичний облік коштів цільових надходжень ведеться за їх призначенням і джерелами надходжень;

- визначення доходу при цільовому фінансуванні регулюється П(С)БО 15 "Дохід": Цільове фінансування не визнається доходом доти, поки не існує підтвердження того, що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування.

Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, в яких були зазнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.

- Цільове фінансування капітальних інвестицій визнається доходом протягом періоду корисного використання відповідних об'єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об'єктів. Тому розглянемо всі вищевикладені аспекти в кореспонденції рахунків.

Розглянемо типові проведення неприбуткової організації:

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденції рахунків
		Дт	Кт
1	Надходження внесків	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	48 «Цільове фінансування і цільові надходження»
2	Перерахування коштів на придбання активів	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»
3	Оприбуткування придбаних активів	153"Придбання(виготовлення) інших необоротних матеріальних активів"	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»
4	Введено МНМА в експлуатацію	112 „ Малоцінні необоротні матеріальні активи"	153 "Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів"
5	Віднесення суми цільового фінансування на доходи майбутніх періодів одночасно з введенням в експлуатацію МНМА	48 „Цільове фінансування та цільові надходження"	69 „ Доходи майбутніх періодів"
6	Нарахований знос в розмірі 100%	832 „Амортизація інших необоротних матеріальних активів"	132 „Знос інших необоротних активів"
7	Визначення доходу від цільового фінансування одночасно з нарахуванням амортизації	69 „ Доходи майбутніх періодів"	745 „Дохід від безоплатно одержаних активів"
8	Перерахування коштів на надання послуг	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»
9	Списання витрат на послуги, надані неприбутковій організації, пов'язані з благодійною діяльністю	842 „Витрати по інформаційно-консультаційним послугам"	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»
10	Нарахування заробітної плати співробітникам неприбуткової організації	811 «Виплати за окладами й тарифами»	661 «Розрахунки за заробітною платою»
11	Нарахування внесків на загальнообов'язкове державне страхування:
	- на пенсійне страхування	821 «Відрахування на пенсійне забезпечення»	651 «За пенсійним забезпеченням»
	- на соціальне страхування в зв'язку з травмами на підприємстві	825 «Відрахування на соціальне страхування в зв'язку з травмами»	656 „ За соціальним страхуванням по травматизму"
	- на соціальне страхування в зв'язку з тимчасовою втратою працездатності працездатністю	822 «Відрахування на соціальне страхування»	652 «За соціальним страхуванням»
	- на випадок безробіття	823 «Страхування на випадок безробіття»	653 «За страхуванням на випадок безробіття»
12	Утриманий податок з доходів фізичних осіб	661 «Розрахунки за заробітною платою»	641 „Розрахунки за податками"
13	Утриманий із заробітної плати внесок на загальнообов'язкове соціальне страхування в зв'язку з тимчасовою непрацездатністю та безробіттям	661 «Розрахунки за заробітною платою» 661 «Розрахунки за заробітною платою»	652 «За соціальним страхуванням» 653 «За страхуванням на випадок безробіття»
14	Послуги зв'язку, оренда	843 «Інші операційні витрати»	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»
15	Придбання ПММ для автотранспорту	203 «Паливо»	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»
16	Списання ПММ, використаних автотранспортом (згідно з установленими нормами на підставі шляхових листів установленого зразка)	803 «Витрати палива й енергії»	203 «Паливо»
17	Оплата й одержання М ШП терміном служби менше ніж 12 місяців	685 «Розрахунки з іншими кредиторами» 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети»	311 «Поточні рахунки в національній валюті» 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»
18	Списання отриманих МШП при передаванні в експл уатацію	845 „Інші операційні витрати"	22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети"
19	Списання витрат на:
	- заробітну плату	791 „Результат операційної діяльності"	811 „Виплати за окладами й тарифами"
	- відрахування на соціальні заходи	791 „Результат операційної діяльності"	82 „Відрахування на соціальні заходи"
	- послуги зв'язку, оренду , інші послуги	791 „Результат операційної діяльності"	84 „Інші операційні витрати"
	- знос необоротних активів	791 „Результат операційної діяльності"	83 „Амортизація інших необоротних активів"
	-ПММ	791 „Результат операційної діяльності"	803 „Витрати палива й енергії"
20	Визнані доходи у сумі витрат на утримування ( включаються всі витрати організації , крім амортизації основних засобів, придбаних за рахунок цільового фінансування)	48 „Цільове фінансування і цільові надходження"	718 „Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів "
21	Віднесення доходів на фінансові результати	718 „Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів"	791 „Результат операційної діяльності»

Отримане цільове фінансування визнається доходами протягом тих періодів, в яких було понесено витрати, пов'язані з виконанням умов такого фінансування. Цільове фінансування капітальних інвестицій визнається доходом протягом періоду корисного використання відповідних об'єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об'єктів. Цільове фінансування, отримане як компенсація витрат (або збитків), яких вже зазнала організація, або з метою негайної фінансової її підтримки без майбутніх пов'язаних з цим витрат, визнається доходом того періоду, в якому утворилась дебіторська заборгованість, пов'язана з цим фінансуванням.

Таким чином ми побачили, що прибуток по бухгалтерському обліку = 0. По кредиту 48 в бухгалтерському обліку відображається невикористане цільове фінансування.

Розглянемо як використовується цільове фінансування для придбання основних засобів.

№ з/п	Зміст операції	Дт	Кт
1	Надходження коштів на придбання основних засобів	311 „Поточні рахунки в національній валюті"	48 „Цільове фінансування і цільові надходження"
2.	Перераховані кошти на основні засоби	685 " Розрахунки з іншими кредиторами"	311 „Поточні рахунки в національній валюті"
3.	Оприбутковані основні засоби	151 „Капітальне будівництво"	685 " Розрахунки з іншими кредиторами"
4.	Введено в експлуатацію основний засіб	10 „ Основні засоби"	151 „Капітальне будівництво"
5.	Віднесення суми цільового фінансування на доходи майбутніх періодів одночасно з введенням в експлуатацію основного засобу	48 „Цільове фінансування та цільові надходження"	69 „ Доходи майбутніх періодів"
6.	Нарахування амортизації методом, визначеним у обліковій політиці	831 „Амортизація основних засобів"	131 „Знос основних засобів"
7.	Визначення доходу від цільового фінансування одночасно з нарахуванням амортизації	69 „ Доходи майбутніх періодів"	745 „Дохід від безоплатно одержаних активів"

С.Л. Пантелійчук,
консультант з бухгалтерського обліку

“Київський бухгалтер” № 39 жовтень 2010 р.
Передплатний iндекс: 22259