ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
ЛИСТ
N 5118/7/17-0517 від 26.03.2002
м. Київ
Щодо правомірності оподаткування коштів, сплачених
підприємством за навчання своїх працівників
Державна податкова адміністрація України розглянула <...> лист щодо правомірності оподаткування коштів, сплачених підприємством за навчання своїх працівників, і повідомляє.
Порядок оподаткування доходів громадян регулюється Декретом Кабінету Міністрів України від 26.12.92 р. N 13-92 , зі змінами і доповненнями (далі - Декрет), а механізм застосування положень цього Декрету визначено Інструкцією про прибутковий податок з громадян, затвердженою наказом Головної державної податкової інспекції від 21.04.93 р. N 12 і зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 09.06.93 р. за N 64 (з відповідними змінами і доповненнями).
Відповідно до Декрету ( 13-92 ) платниками прибуткового податку (суб'єктами оподаткування) є громадяни України, іноземні громадяни та особи без громадянства, а об'єктом оподаткування у громадян, які мають постійне місце проживання в Україні, є сукупний оподатковуваний дохід за календарний рік (що складається з місячних сукупних оподатковуваних доходів), одержаний з різних джерел.
До сукупного оподатковуваного доходу, одержаного громадянами протягом календарного року, включаються доходи, одержані ними у будь-якій формі, у тому числі доходи, що утворилися в результаті надання за рахунок коштів підприємств, установ, організацій, фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності своїм працівникам матеріальних і соціальних благ у грошовій і натуральній формі, крім сум виплат, що не включаються до сукупного оподатковуваного доходу, визначених у ст. 5 цього Декрету ( 13-92 ).
Згідно з пп. "с" п. 1 ст. 5 Декрету ( 13-92 ) до сукупного оподатковуваного доходу, одержаного громадянами у період, за який здійснюється оподаткування, не включаються лише суми плати за утримання та навчання дітей у дошкільних виховних закладах, закладах загальної середньої, професійно-технічної освіти, а також у державних вищих навчальних закладах освіти, розташованих на території України, за рахунок фізичних або юридичних осіб.
Суми плати за навчання дітей та за утримання їх у дошкільних виховних закладах не включаються до сукупного оподатковуваного доходу тих громадян платників податку, на користь яких юридичною або фізичною особою були проведені такі виплати (витрати), оскільки ст. 5 Декрету ( 13-92 ) передбачає лише один випадок (пп. "й"), коли суми доходів за заявами громадян виключаються з місячного (річного) сукупного оподатковуваного доходу.
Декрет про прибутковий податок з громадян ( 13-92 ) передбачає пільги з прибуткового податку з громадян у вигляді зменшення сукупного оподатковуваного доходу на відповідну кількість розмірів неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (п. 2 ст. 6), що встановлені для громадян, які мають дітей віком до 16 років, а пільги у вигляді невключення до сукупного оподатковуваного доходу громадян при відповідних умовах допомоги з державного соціального страхування і державного соціального забезпечення (пп. "а" п. 1 ст. 5) - громадянам, які мають дітей віком до 16 років (учнів - до 18 років).
Закон України від 26.04.2001 р. N 2402 "Про охорону дитинства" (ст. 1) дає визначення поняття "дитина" - це особа віком до 18 років (повноліття), якщо згідно із Законом, який застосовується до неї, вона не стає повнолітньою раніше. Також Законом України від 18.01.2001 р. N 2235 "Про громадянство України" (ст. 1) визначено, що дитина - особа віком до 18 років.
Положення пп. "с" не визначають точний вік дітей, яким може бути надана пільга з прибуткового податку із сум плати за навчання, зокрема у вищих державних закладах освіти, тому враховуючи положення законів, які стосуються соціального забезпечення та вказують на обмеження віку для учнів до 23 років (закони України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням" ( 2240-14 ) (ст. 45); "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності" ( 1105-14 ) (ст. 9), при наданні зазначеної пільги у період навчання дітей, зокрема в українських державних вищих навчальних закладах освіти, слід дотримуватися обмеження віку дітей саме до 23 років.
Таким чином, у ст. 5 Декрету ( 13-92 ) зазначається про сукупний оподатковуваний дохід платників, у який не включаються суми грошових коштів, а також вартість матеріальних цінностей і соціальних благ, виплачених (наданих) такому платнику іншими особами.
До числа таких виплат і благ не відносяться власні кошти громадян, що спрямовуються ними на задоволення своїх потреб, у тому числі потреб членів сім'ї, на отримання вищої освіти.
Що стосується вартості професійної підготовки (перепідготовки) працівників підприємств, то пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.94 р. N 334/94 (у редакції Закону України від 22.05.97 р. N 283/97-ВР (зі змінами і доповненнями) визначено, що до валових витрат включаються витрати платника податку на прибуток, пов'язані з професійною підготовкою або перепідготовкою за профілем такого платника податку фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, в українських закладах освіти, за винятком фізичних осіб, пов'язаних з таким платником податку.
Порядок професійної підготовки і перепідготовки та розміри витрат на такі цілі встановлюються Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 24.12.97 р. N 1461 установлено, що платник податку на прибуток підприємств може включати до валових витрат виробництва та обігу звітного періоду витрати на професійну підготовку або перепідготовку за профілем такого платника фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з ним, в українських закладах освіти, за винятком фізичних осіб, пов'язаних з таким платником податку, у розмірі до 2 відсотків фонду оплати праці звітного періоду.
З огляду на вищевикладене, витрати платника податку на прибуток на професійну підготовку або перепідготовку за профілем такого платника фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з ним, в українських закладах освіти, за винятком фізичних осіб, пов'язаних з таким платником податків, підлягають віднесенню до валових витрат такого платника податків з моменту прийняття вищевказаної постанови Кабінету Міністрів України, тобто з 24.12.97 р. При цьому розмір зазначених витрат, що відносяться до валових витрат, повинен бути в розмірі до 2 відсотків фонду оплати праці звітного періоду.
Відповідно до Закону України від 23.03.96 р. N 100/96-ВР "Про освіту" (зі змінами і доповненнями) і Положення про освітньо-кваліфікаційні рівні (ступеневу освіту), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.01.98р. N 65 , визначені програми і напрямки діяльності підготовки, перепідготовки і підвищення кваліфікації різного освітньо-кваліфікаційного рівня працівників.
Професійна підготовка кваліфікованого працівника - це підготовка, що забезпечує одночасне одержання професійно-технічної освіти і кваліфікації кваліфікованого працівника на базі повної загальної середньої освіти або базової загальної середньої освіти з наданням можливості одержувати повну загальну середню освіту.
Професійна підготовка фахівця - це підготовка, що забезпечує одночасне одержання повної вищої освіти за фахом і кваліфікації фахівця.
Перепідготовка - це одержання освіти відповідного освітньо-кваліфікаційного рівня, як правило, що відповідає галузі знань.
Підвищення кваліфікації - це навчання з метою підвищення і розвитку умінь, навиків і знань, необхідних для ефективного вирішення завдань професійної діяльності.
У разі якщо фізичні особи перебувають у трудових відносинах з платником податку (та не є пов'язаними особами) і підвищують кваліфікацію в українських закладах освіти на підставі укладених між підприємством і вузом договорів про цільову підготовку спеціалістів певного фаху за профілем юридичної особи, витрати, проведені таким підприємством на професійну перепідготовку працівників і віднесені ним до валових витрат, не відносяться до матеріальних та соціальних благ, що отримані такими працівниками у власність за рахунок коштів роботодавця, та є їх доходами, які б підпадали під умови обкладення прибутковим податком з громадян, тому вони не розглядаються як особисті доходи зазначених працівників і не повинні включатися до їх сукупного оподатковуваного доходу.
Обов'язки з доведення зв'язку витрат на цілі, обумовлені пп. 5.4.2 вищевказаного Закону ( 334/94-ВР ), з основною діяльністю платника податку, покладаються на такого платника податку.
Плата за навчання, перерахована підприємством в інших випадках, тобто при невідповідності вищенаведеним умовам, оподатковується на загальних підставах.
Одночасно державній податковій адміністрації області доручається перевірити наведені в листі обставини і додатково повідомити автору, а також звертаємо увагу, що аналогічні роз'яснення із цього питання вже надавалися платникам податків та в копії ДПА, зокрема листи від 14.09.2001 р. N 12376/7/17-0517 та від 05.10.2001 р. N 13398/7/17-0517.
Заступник Голови Г.Оперенко
"Баланс", N 18, 30 квітня 2002 р.