Консультации : Бухгалтерский учет бесплатной передачи и получения предприятиями материальных ценностей

Бухгалтерский учет бесплатной передачи
и получения предприятиями материальных ценностей

Общие положения

Бесплатная передача материальных ценностей может учитываться в бухучете передающей стороны либо как обычная реализация, но с нулевой ценой (реализация с убытком), либо как списание.

Отчуждение запасов (сырья, МБП, полуфабрикатов, готовой продукции и товаров) учитывается на субсчетах счета 70 “Доходы от реализации” (701 “Доход от реализации готовой продукции”, 702 “Доход от реализации товаров”), на счетах 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов” и 742 “Доход от восстановления полезности активов”. Но если при обычной реализации по кредиту этих счетов отражается договорная цена с НДС, а по дебету - сумма НДС и доход от операции, то в случае бесплатной передачи стоимость реализации указывается равной нулю, а НДС начисляется с обычной стоимости и компенсируется за счет прибыли предприятия.

Для отражения себестоимости выбытия применяются субсчета: 901 “Себестоимость реализованной готовой продукции”, 902 “Себестоимость реализованных товаров”, 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов”, 972 “Потери от уменьшения полезности активов”.

Основные проводки у передающей стороны (учет по реализационной схеме):

- Дт 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - Кт 701 “Доход от реализации готовой продукции”, Кт 702 “Доход от реализации товаров”, Кт 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов”, Кт 742 “Доход от восстановления полезности активов” - передача (отгрузка) материальных ценностей по нулевой стоимости (с НДС) или по цене сопутствующих расходов (с НДС);

- Дт 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов”, Дт 702 “Доход от реализации товаров”, Дт 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов, Дт 742 “Доход от восстановления полезности активов” - Кт 641 “Расчеты по налогам” - отражение налоговых обязательств по НДС, начисленных с обычной цены;

- Дт 901 “Себестоимость реализованной готовой продукции”, Дт 902 “Себестоимость реализованных товаров”, Дт 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов”, Дт 972 “Потери от уменьшения полезности активов” - Кт 20 “Производственные запасы”, Кт 26 “Готовая продукция”, Кт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Кт 25 “Полуфабрикаты”, Кт 28 “Товары” - отражение передачи (отгрузки) материальных ценностей по фактической себестоимости или в оценке, принятой в учетной политике предприятия;

- Дт 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов”, Дт 702 “Доход от реализации товаров”, Дт 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов, Дт 742 “Доход от восстановления полезности активов” - Кт 791 “Результат операционной деятельности” - отнесение стоимости бесплатной передачи на результат финансовой деятельности;

- Дт 791 “Результат операционной деятельности” - Кт 901 “Себестоимость реализованной готовой продукции”, Кт 902 “Себестоимость реализованных товаров”, Кт 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов”, Кт 972 “Потери от уменьшения полезности активов” - отнесение на результат финансовой деятельности себестоимости переданных (отгруженных) материальных ценностей;

- Дт 791 “Результат операционной деятельности” - Кт 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - отражение источника погашения расходов, сопутствующих бесплатной передаче, и налоговых обязательств по НДС, начисленных с обычной стоимости.

Принимающая сторона отражает бесплатное получение материальных ценностей на субсчетах 718 “Доход от бесплатно полученных оборотных активов”, 745 “Доход от бесплатно полученных активов”, 746 “Прочие доходы от обычной деятельности”. По кредиту субсчетов отражается оприходование материальных ценностей по первоначальной стоимости, по дебету - доход от операции.

Основные проводки у принимающей стороны:

- Дт 10 “Основные средства”, Дт 11 “Прочие необоротные материальные активы”, Дт 20 “Производственные запасы”, Дт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Дт 25 “Полуфабрикаты”, Дт 28 “Товары”, Дт 152 “Приобретение (изготовление) основных средств”, Дт 153 “Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов” и т. п.- Кт 718 “Доход от бесплатно полученных оборотных активов”, Кт 745 “Доход от бесплатно полученных активов”, Кт 746 “Прочие доходы от обычной деятельности” - оприходование бесплатно полученных материальных ценностей;

- Дт 718 “Доход от бесплатно полученных оборотных активов”, Дт 745 “Доход от бесплатно полученных активов”, Дт 746 “Прочие доходы от обычной деятельности” - Кт 791 “Результат операционной деятельности” - отражение дохода (прибыли) от операции.

Бесплатная передача (отгрузка) материальных ценностей производится по распоряжению руководителя (письменному или устному) и оформляется расходной накладной соответствующего подразделения.

Первичные документы составляются сторонами с соблюдением обязательных требований Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете (утверждено приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88). При этом акт приемки-передачи продукции нужен для легализации факта передачи имущества, а также для идентификации предмета принимающей стороной и установления его стоимостных характеристик (первоначальной стоимости, износа и т. п.).

Бесплатная передача (получение) запасов

Выбытие запасов может учитываться по одному из методов, рекомендованных в П(С)БУ 9 “Запасы”:

- идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;

- средневзвешенной себестоимости;

- себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО);

- нормативных затрат;

- цены продажи.

В учетном плане отличаются они незначительно (за исключением торгово-розничного учета по ценам продажи). Некоторые уточнения следует сделать лишь в отношении метода нормативной себестоимости. Когда текущий учет материальных ценностей ведется по нормативным ценам, они периодически корректируются до уровня фактических цен. Для учета отклонения нормативных цен от фактической себестоимости приказом об учетной политике предприятия могут вводиться специальные субсчета. Например, 201/15 “Сырье и материалы в учетных ценах” и 201/16 “Сырье и материалы. Отклонение учетных цен от фактических”, 25/15 “Полуфабрикаты в учетных ценах” и 25/16 “Полуфабрикаты. Отклонение учетных цен от фактических”, 26/15 “Готовая продукция в учетных ценах” и 26/16 “Готовая продукция. Отклонение учетных цен от фактических” и т. п.

Метод оценки выбытия по ценам продажи, широко используемый в розничной торговле, основан на применении торговой надбавки к первоначальной цене товара, начиная со стадии направления товара с распределительного склада предприятия на розничные торговые склады и непосредственно в подразделения, осуществляющие продажу. Здесь используются иные счета (субсчета) и проводки, нежели при отчуждении других видов запасов.

На субсчете 282 “Товары в торговле” ведется учет наличия и движения товаров в подразделениях розничной торговли.

На субсчете 285 “Торговая наценка” отражают разность между закупочной и продажной (розничной) стоимостью товаров. По кредиту субсчета 285 отражается увеличение суммы торговых наценок, по дебету - уменьшение (списание). Списание суммы торговой наценки на реализованные товары отражается по дебету субсчета 285 и кредиту субсчета 282. В отчетность включается свернутое по всем субсчетам сальдо счета 28.

Основные бухгалтерские проводки при бесплатной передаче товаров розничного товарооборота:

- Дт 281 “Товары на складе” - Кт 631 “Расчеты с отечественными поставщиками” - оприходование товаров на распределительный склад торгового предприятия;

- Дт 282 “Товары в торговле” - Кт 281 “Товары на складе” - перемещение товаров с распределительного склада в розничный магазин;

- Дт 282 “Товары в торговле” - Кт 285 “Торговая наценка” - начисление на товар торговой наценки;

- Дт 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - Кт 702 “Доход от реализации товаров” - бесплатная передача товара покупателю. Стоимость операции равна стоимости процедуры передачи (при отсутствии транспортных и иных сопутствующих расходов - это нуль) плюс НДС, начисленный с обычной цены, которая, как правило, равна балансовой стоимости товара;

- Дт 702 “Доход от реализации товаров” - Кт 641/НДС “Расчеты по налогам. НДС” - отражение налоговых обязательств по НДС;

- Дт 702 “Доход от реализации товаров” - Кт 791 “Результат операционной деятельности” - учет чистого дохода (выручки) от передачи товара;

- Дт 285 “Торговая наценка” - Кт 282 “Товары в торговле” - списание торговой наценки по переданным товарам;

- Дт 902 “Себестоимость реализованных товаров” - Кт 282 “Товары в торговле” - учет передачи товаров по первоначальной стоимости без наценки.

Для торговых предприятий характерно также использование различных послепродажных скидок и подарков. В этом случае на стороне дарителя применяются сторнирующие проводки по всей цепочке ранее отраженных операций продажи:

- Дт 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - Кт 702 “Доход от реализации товаров” - сторно на договорную стоимость (с НДС) бесплатно переданного товара;

- Дт 702 “Доход от реализации товаров” - Кт 791 “Результат операционной деятельности” - сторно на сумму ранее учтенного дохода (выручки) по бесплатно переданному товару;

- Дт 902 “Себестоимость реализованных товаров” - Кт 282 “Товары в торговле” - сторно на себестоимость бесплатно переданного товара и т. п.

Пример 1. Бесплатная передача (получение) готовой продукции

Предприятие бесплатно отгрузило другому предприятию партию своей продукции, себестоимость которой составила 14 500 грн. Данная цена была указана в приемо-передаточных документах как обычная.

Получатель оприходовал продукцию по первоначальной стоимости, равной справедливой (обычной) цене.

Бухгалтерский учет см. в таблице 1.

Таблица 1

Содержание операции	Бухгалтерский учет
	Дт	Кт	Сумма, грн.
1	2	3	4
Учет у передающей стороны
1 вариант учета. Реализация по заявленной цене
Учтена бесплатная передача партии готовой продукции по заявленной обычной (балансовой) цене с НДС	36	701	17 400
Отражены (восстановлены) налоговые обязательства по НДС со стоимости бесплатно переданной партии продукции	701	641/НДС	2900
Учтена бесплатная передача партии продукции по остаточной стоимости	901	26	14 500
Отражен чистый доход от бесплатной передачи партии продукции	701	791	14 500
Учтена в финансовый результат остаточная стоимость бесплатно переданной партии продукции	791	901	14 500
Стоимость бесплатно переданной продукции погашена за счет прибыли предприятия	443	36	17 400
2 вариант учета. Реализация по нулевой цене
Учтена бесплатная передача партии продукции по нулевой цене с НДС, начисленным на обычную стоимость	36	701	2900
Восстановлены налоговые обязательства по НДС с обычной стоимости бесплатно переданной партии продукции	701	641/НДС	2900
Учтена бесплатная передача партии продукции по остаточной стоимости	901	26	14 500
Отражен чистый доход от бесплатной передачи партии продукции	701	791	0
Учтена в финансовый результат остаточная стоимость бесплатно переданной продукции	791	901	14 500
Нулевая стоимость бесплатно переданной продукции, с НДС, начисленным на обычную стоимость, погашена за счет прибыли предприятия	443	36	2900
Учет у получающей стороны
Бесплатно полученная продукция оприходована на склад по первоначальной стоимости	20	718	14 500
Отражена прибыль от бесплатного получения продукции	718	791	14 500

Пример 2. Бесплатная передача (получение) товаров

Торговое предприятие получило в течение отчетного периода на распределительный склад офисные материалы и оргтехнику по первоначальной стоимости на сумму 21 500 грн. Товары были отправлены в магазин, где к первоначальной цене была добавлена товарная наценка в размере 5500 грн. Затем было решено бесплатно передать указанные материальные ценности консалтинговой фирме, обслуживающей торговое предприятие. Справедливая цена товаров на момент передачи была равна балансовой.

Кроме того, на презентации были бесплатно розданы календари с рекламным слоганом предприятия и фотографиями реализуемых товаров (стоимость тиража 3780 грн, в том числе НДС - 630 грн).

Размер налогооблагаемой прибыли предприятия в прошлом году - 135 000 грн.

Бухгалтерский учет см. в таблице 2.

Таблица 2

Содержание операции	Бухгалтерский учет
	Дт	Кт	Сумма, грн
1	2	3	4
Учет у передающей стороны
Бесплатная передача товаров (учет по варианту списания)
Приняты на распределительный склад предприятия офисные материалы и оргтехника	281	631	21 500
Отражен налоговый кредит по НДС со стоимости приобретенных товаров	641/НДС	631	4300
Офисные материалы и оргтехника переданы с распределительного склада в магазин	282	281	21 500
На материалы и оргтехнику начислена торговая наценка	282	285	5500
Материалы и оргтехника переданы бесплатно бухгалтерско-консалтинговой фирме по первоначальной стоимости	791	282	21 500
Начислены налоговые обязательства по НДС со стоимости бесплатно переданных товаров	791	641/НДС	4300
Сторнирована торговая наценка по бесплатно переданным товарам	282	285	[5500]
Рекламная раздача товаров
Оприходованы рекламные календари	281	631	3780
Отражен налоговый кредит по НДС со стоимости приобретенных календарей	641/НДС	631	630
Календари подарены предприятиям-контрагентам	93	281	3150
Начислены налоговые обязательства по НДС на сверхнормативную сумму бесплатной рекламной раздачи товаров [(3150 - 2700) х 0,2]	93	641/НДС	90
Стоимость бесплатно розданных календарей и восстановленные налоговые обязательства по НДС списаны на результат финансовой деятельности (3150 + 90)	791	93	3240
Учет у получающей стороны (бухгалтерско-консалтинговой фирмы)
Бесплатно полученные материальные ценности оприходованы на склад предприятия по справедливой стоимости	201, 22	718	21 500
Учтена прибыль от бесплатного получения материальных ценностей	718	791	21 500

Так как бесплатная раздача товаров в рекламных целях не может превышать 2% налогооблагаемой прибыли предприятия прошлого года, торговое предприятие имеет право включить в валовые затраты стоимость бесплатной раздачи товаров в размере:

135 000 грн х 0,02 = 2700 грн.

Стоимость остальных бесплатно розданных календарей должна быть отражена в бухгалтерском и налоговом учете как продажа.

Бесплатная передача (получение) основных фондов

Передача ОФ - процесс более сложный, нежели передача запасов. Обычно производится подготовка к передаче (демонтаж, приведение в надлежащий вид и т. п.), а нередко - трансформация, ремонт и модернизация, которые могут быть оплачены как передающей, так и получающей стороной.

В бухучете (в отличие от налогового) бесплатно полученные ОС учитываются как полноценные экономические объекты (в частности, амортизационные отчисления осуществляются с полной суммы первоначальной стоимости).

К ранее переоцененным объектам при бесплатной передаче применяется сложная система списания с баланса, описанная в п. 21 П(С)БУ 7 “Основные средства”.

Пример 3. Бесплатное отчуждение объектов ОС

Предприятие бесплатно передало спортивному клубу (юридическому лицу) помещение для занятий художественной гимнастикой (первоначальная стоимость - 470 000 грн, износ - 207 000 грн), а также систему кондиционирования воздуха (первоначальная стоимость - 5580 грн, износ - 2480 грн). Помещение предварительно было отремонтировано (стоимость ремонта - 41 000 грн). Справедливая стоимость объектов на момент передачи равна 359 000 грн и 3700 грн соответственно.

Бухгалтерский учет см. в таблице 3.

Таблица 3

Содержание операции	Бухгалтерский учет
	Дт	Кт	Сумма, грн
1	2	3	4
Учет у передающей стороны
Бесплатная передача помещения
Оплачены работы строительной организации по ремонту помещения	377	311	49 200
Стоимость ремонта отнесена на капитальные расходы	153	377	41 000
Учтен налоговый кредит по НДС со стоимости ремонта	641/НДС	377	8200
Расходы на ремонт в полном объеме направлены на увеличение балансовой стоимости объекта ОС	103	153	41 000
Учтен износ помещения	131	103	207 000
Учтена бесплатная передача помещения по балансовой цене с НДС [(470 000 + 41 000 - 207 000) + (470 000 + 41 000 - 207 000) х 0,2]	36	742	364 800
Отражены налоговые обязательства по НДС со стоимости бесплатно переданного помещения	742	641/НДС	60 800
Учтена бесплатная передача помещения по остаточной стоимости (470 000 + 41 000 - 207 000)	972	103	304 000
Учтен условный чистый доход от бесплатной передачи помещения	742	791	304 000
Учтена в финансовый результат остаточная стоимость бесплатно переданного помещения	791	972	304 000
Стоимость бесплатно переданного помещения (с НДС) учтена как убыток	791	36	364 800
Бесплатная передача системы кондиционирования воздуха
Учтен износ системы кондиционирования воздуха	131	104	2480
Учтена бесплатная передача системы кондиционирования по балансовой стоимости с НДС (3100 + 3100 х 0,2)	36	742	3720
Отражены налоговые обязательства по НДС со стоимости бесплатно переданной системы кондиционирования	742	641/НДС	620
Учтена бесплатная передача системы кондиционирования по остаточной стоимости (5580 - 2480)	972	104	3100
Учтен условный чистый доход от бесплатной передачи системы кондиционирования	742	791	3100
Учтена в финансовый результат остаточная стоимость системы кондиционирования	791	972	3100
Стоимость бесплатно переданного оборудования (с НДС) погашена за счет прибыли предприятия	443	36	3720
Учет у получающей стороны
Принято на баланс помещение по справедливой стоимости	103	718	359 000
Принята на баланс система кондиционирования воздуха по справедливой стоимости	104	718	3700
Учтена прибыль от бесплатного получения ценностей	718	791	362 700

При этом балансовая стоимость 1 группы ОС у передающей стороны уменьшается на балансовую стоимость выбывшего объекта, то есть на 304 000 грн по остаточной стоимости. Балансовая стоимость 3 группы ОС не изменяется.

Иван Ешко,
экономист-аналитик еженедельника “Фортекс”

Газета “Фортекс” № 38/2008 (№ 298), от 15.09.2008 г.